盈利預測審核

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　　所謂盈利預測審核，是指註冊會計師接受委托，對被審核單位盈利預測進行檢查與覆核，併發表審核意見。檢查與覆核指的是註冊會計師根據被審核單位提供的盈利預測，對其編製所依據的基本假設、所選用的會計政策和編製基礎進行檢查、評價、復算和核對等，從而得出審核結論，發表審核意見。

　　按照獨立審計實務公告的要求出具盈利預測審核報告，並保證其真實性、合法性，是註冊會計師的審核責任；合理編製並充分披露盈利預測是被審核單位的責任。具體地說：

　　1.註冊會計師的審核責任

　　註冊會計師有責任保證所出具的盈利預測審核報告是真實的和合法的。審核報告的真實性是指審核報告應如實反映註冊會計師的審核範圍、審核依據、已實施的主要審核程式和應發表的審核意見。審核報告的合法性是指審核報告的編製和簽發必須符合《中華人民共和國註冊會計師法》和獨立審計實務公告的規定。

　　2.被審核單位的責任

　　一般地說，被審核單位應當負責編製盈利預測，並保證編製盈利預測所依據的基本假設的合理性並已充分披露，保證所選用的會計政策的正確性並與實際採用的相關會計政策一致，同時保證編製基礎是恰當的並已按確定的編製基礎進行編製。這些都是被審核單位管理當局的責任，註冊會計師的審核並不能免除被審核單位的這些責任。

　　《獨立審計實務公告第4號——盈利預測審核》(以下簡稱《審核公告》)第5條規定， “註冊會計師進行盈利預測審核的目的，是對被審核單位盈利預測所依據的基本假設、選用的會計政策及其編製基礎進行審核，併發表審核意見”。具體來說，審核的目的包括以下四個方面：

　　(一)對基本假設進行審核。即判定被審核單位是否已充分披露這些基本假設，並且尋找有無證據表明這些基本假設是不合理的。這裡所說的假設是指教審核單位在有關的經濟、商業、市場、金融和其他條件下預期開展經營活動的假設，以及被審核單位的假定狀況。要註意的是，註冊會計師提供的只是消極意見，而非積極意見。同時，《公告》也規定，“註冊會計師沒有責任就盈利預測的基本假設發表審核意見，也不宜評價超越其專長範圍的假設”。

　　(二)對選用的會計政策進行審核。即判定被審核單位盈利預測所選用的會計政策是否與已審計的會計報表所採用的會計政策一致。“會計政策”是指被審核單位管理當局認為適合於本企業情況。並最能公允地反映企業經營成果和財務狀況，而被選擇並一貫使用的會計原則。

　　(三)對編製基礎進行審核。盈利預測的編製基礎就是註冊會計師審定的被審核單位的會計報表及其下一年度的生產經營計劃、投資計劃等。註冊會計師審核編製基礎，是要判定被審核單位是否按照確定的編製基礎編製盈利預測。

　　(四)發表審核意見。這是註冊會計師執行盈利預測審核業務的最終目的。註冊會計師按照《審核公告》的要求，實施必要的審核程式，對上述基本假設、選用的會計政策及其編製基礎進行審核後，就可以對這些方面發表審核意見。

　　(一)難度大。註冊會計師的盈利預測審核業務是有法律依據的．而管理當局編製盈利預測既沒有法定要求，又沒有編製標準，因此 註冊會計師對盈利預測進行審核時便沒有衡量的標準。這是我國註冊會計師盈利預測審核業務的一大特點。在國外，盈利預測的編製是有標準和要求的．就象會計報表的編製有會計準則作為標準和要求一樣；而我國在會計準則的制定方面，尚未有盈利預測的標準和要求．由於註冊會計師的特殊社會地位，公眾對註冊會計師在信息可靠性方面的作用寄托了很高的期望，而預測報告的各種不確定性以及隨之而來的各種無法計算的風險，使得註冊會計師處在兩難的境地，不對預測報告表態，失去了註冊會計師存在的價值，而對預測報告表態，又很可能出現與預測報告截然相反的結果。

　　(二)風險高。由於盈利預測本身固有的不確定性，且又帶著管理當局較大成分的主觀判斷，而註冊會計師只是會計、審計方面的專家，不是企業經營管理方面的專家，使得註冊會計師審核業務的難度加大，發表審核意見的風險更高。正因如此，國外的註冊會計師在對預測報告表態時，常常是措詞謹慎、意見含糊、結論圓滑，儘管我國註冊會計師行業與國外的註冊會計師行業有著很大的差別，但是，他們對待風險的態度，仍是值得學習和借鑒的。

　　(三)責任大。由於盈利預溯在確定股票發行價格中的地位，以及人們混淆了註冊會計師的盈利預溯審核意見和會計報表審計意見的內涵，以為有了審核意見就能保證所預測的經營成果能夠實現，就象審計意見可以保證會計報表的反映公允的那樣。因此，一旦預測的經營成果未能實現，並有較大偏差時，就把責任算到註冊會計師頭上。其實這是不公平的，因為盈利預測是對未來經營成果的預計和測算，有極大的不確定性，註冊會計師是不能保證其可實現的程度的，而只能對盈利預溯所依據的基本假設、選用的會計政策及其編製基礎進行審 核和評價。

　　儘管盈利預測具有很大的不確定性，但衡量其審核工作的最終標準依然是審核意見是否正確。如果註冊會計師的審核意見正確，審核報告真實合法，那麼審核質量就是高的，反之則低。審核質量高，既能取信於民，又能推動證券市場健康發展。否則．不但會損害註冊會計師的職業形象，而且．使得一些低劣公司混入股市，擾亂市場秩序。所以，證券市場的發展，投資者的逐漸成熟，客觀上也要求註冊會計師提高盈利預測審核質量。要提高審核質量，必須先瞭解影響審核質量的各種因索，才能對症下藥，予以控制。影響審核質量的因索很 多，主要有以下幾方面：

　　被審核單位的盈利預測能力。企業是盈利預測的主體，當公司管理當局以現有經營情況為基礎來推斷未來經營成果時，預測的基本假設、會計政策及編製基礎是否合理合法，取決於企業的預測能力和預測目的。

　　註冊會計師的素質和經驗。盈利預測審核有許多方面都不同於會計報表審計．預測的基本假設、編製基礎都沒有具體的標準．因此註冊會計師採用哪些審核程式和方法，如何判斷其假設的合理性．對經濟學、各相關法律、金融等知識的瞭解程度．以及其職業道德、職業謹慎態度等等，都會對審核質量產生質量影響。盈利預測審核技術和方法。由於上市公司業務日趨複雜．業務處理趨於網路化，導致傳統的審核技術和方法成為影響審核質量的一個重要因素。註冊會計師執業環境，如不正當競爭等，也會對審核質量產生一定的影響。

　　目前,我國已公佈了《獨立審計實務公告4——盈利預測審核》,這為註冊會計師進行盈利預測審核提供了強有力的依據。但在審核範圍、審核說明、審核意見類型等方面筆者認為還存在不足之處,應作以下改進。

　　1.盈利預測是否充分披露應列入審核範圍。就審核範圍來說,基本假設是否充分披露會計政策與實際是否一致,是否按確定的編製基礎編製等方面已與國際審計準則十分接近。但預測是否充分披露也最好列入審核範圍,這樣可防止有些上市公司避重就輕,揚長避短,把不利因素輕輕帶過,誤導信息使用者。

　　2.預測的性質及發生重大變異的可能性應在範圍段中加以說明。在審核報告範圍段中我國規定說明以下內容:審核的範圍、被審核單位的編製責任和註冊會計師的審核責任、審核的依據及已實施的主要審核程式。筆者認為參照國際慣例,在範圍段中說明預測的性質及發生重大變異的可能性,可以防止報告使用者盲目依賴審核報告;說明沒有責任根據報告日後發生的事件和出現的情況,修改、更新審核報告,對於免除註冊會計師的法律責任,避免法律訴訟具有十分重要的意義。

　　3.審核意見類型由單一變為多種類型。我國的盈利預測審核報告是一種標準式的審核報告,審核意見類型單一。在意見段中說明審核的情況後只規定“註冊會計師與被審核單位在上述方面(即基本假設、會計政策、編製基礎)存在異議,且無法協商一致時,應在意見段後增列說明段予以反映”。這種規定的含混不清和簡單化,易使盈利預測中存在的問題大事化小,小事化了,不易區分被審核單位和註冊會計師的責任。國際審計準則和美國、新加坡都規定了與一般目的審計報告相同的四種類型的審核意見。而英國和香港地區也有保留意見和無保留意見兩種審核意見類型。由於盈利預測審核難度大,情況複雜,採用多種意見類型更妥當,更能對廣大信息使用者負責,使註冊會計師的責任更加明瞭。

　　盈利預測審核在我國尚屬新生事物,它既給註冊會計師帶來了機遇——有助於業務的多樣化,又給註冊會計師帶來了挑戰——難度高、風險大。但它對於促進我國證券市場的健康發展,規範上市公司的信息披露,保障信息使用者的利益具有深遠的意義。

• 《中國註冊會計師獨立審計準則》問趣解答[M]．丹東：東北財經大學出版杜．1999
• 古木．試論註冊會計師審核盈利預測的責任[J]．中國註冊會計師．2001，(1)．