涉外税收制度

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什么是涉外税收制度

  涉外税收制度简称涉外税制,是指一个拥有税收主权的国家(或地区)为实现其国家(或地区)职能和经济发展目标而制定的一整套涉外税收法规、涉外税收管理体制和办法的总称。涉外税制既对境内外国人的收入、财富及其经营活动征税,又对本国公民、居民和公司的跨国商品和跨国所得征税。完善的涉外税收制度不仅可以为本国政府提供一定的税收收入,而且对促进本国对外开放发展具有特殊作用:它是吸引外资和促进企业参与国际竞争的重要工具;它对调控进出口贸易、保护民族工业有着重要意义;它是增强竞争力、促进国民经济发展的重要条件;涉外税收制度中的反避税措施还是保证对外开放健康发展的一项重要措施。

中国的涉外税收制度[1]

中国的涉外税收制度的发展

  (一)中国涉外税制的初步建立

  根据成都全国税务工作会议精神,1980年6月9日,财政部向中央提出了拟在1980年制定中外合资经营企业所得税法和个人所得税法的意见。1980年9月10日,第五届全国人民代表大会第三次会议通过了《中华人民共和国中外合资经营企业所得税法》和《中华人民共和国个人所得税法》,即日起施行。前者适应了中外合资企业不断出现对税制建设的要求,后者则覆盖了数量日增的外国在华工作人员的个人所得课税问题。1981年12月13日,第五届全国人民代表大会第四次会议通过了《中华人民共和国外国企业所得税法》,自1982年1月1日起施行。这三部法律解决了所得税方面的涉外课征问题。加上流转税方面对中外合资企业、外国企业继续征收工商统一税地方税方面继续征收城市房地产税车船使用牌照税,一套比较完整、大体适用的涉外税收制度在中国初步建立。

  这样的涉外税制,适应了我国对外开放初期引进外资、技术和人才,开展对外经济技术合作的需要,对更好地吸引外商直接投资、促进外资经济的快速发展、加快改革开放步伐,发挥了重要作用。据报道,当时的美国国务卿塞勒斯。万斯先生来华访问后,高度评价了这三部涉外税收法规。他说:“这几部法律体现了中国的对外开放政策,它们的及时颁布,使外国企业家增加了在华投资利益的可预见性,对投资者作出投资决策有极为重要的作用。”

  据统计,从1980年到1990年的10年间,我国合同利用外商直接投资406.15亿美元,实际利用外商直接投资206.92亿美元。1990年,外商直接投资占国内生产总值的比重为0.9%,占全国固定资产投资总额的2.6%。外商投资企业在促进我国经济增长的同时,也为我国创造了越来越多的税收收入。改革开放之初的1980年,我国的涉外税收收入仅有100万元,占税收收入总额的比重才万分之二。10年之后的1990年,我国的涉外税收收入达到49.15亿元,占税收收入总额的比重达到了2.5%。1992年涉外税收首次突破百亿元大关。

  此后,为进一步加大对中外合资经营企业的税收优惠力度,结合国际惯例,并从有利于税收征管出发,1983年9月2日,第六届全国人民代表大会常务委员会第二次会议决定对《中华人民共和国中外合资经营企业所得税法》进行修改,将新办的合营企业,合营期在10年以上的,从开始获利的年度起,“一免两减半”的税收优惠政策扩大为“两免三减半”,延长了优惠年限。同时,适当延长了合营企业汇算清缴、报送年度所得税申报表和会计决算报表的时限。

  (二)涉外企业所得税法的统一

  随着中国对外开放步伐的进一步加快和外资经济的进一步发展,涉外税收制度本身的不完善和固有的缺陷进一步表露了出来。例如,在企业所得税上,相对于合作经营企业和外国企业,合资经营企业在税收上的优惠多一些,影响了部分外商的投资热情。为更好地贯彻落实对外开放和实施沿海地区经济发展战略的方针政策,解决中外合资经营企业所得税法和外国企业所得税法与经济形势发展不相适应的矛盾,改善投资环境,促进对外经济技术发展,更好地按照我国的产业政策和鼓励投资的重点引导外资投向,实现税法的连续性、稳定性和适应性的最佳结合,更好地维护国家税收权益,1991年4月9日,第七届全国人民代表大会第四次会议审议并通过了将上述两部涉外企业所得税法合并、对外商投资企业实施统一的所得税法的议案,制定了《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》,并规定于当年7月1日起施行。

  《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》的实施,降低了外商投资企业的所得税负担,大大地鼓舞了外商的投资热情,吸引了大量的外商投资。1991年,我国协议利用外商直接投资金额119.77亿美元,比上年增长81.47%;实际利用外资金额43.66亿美元,比上年增长25.21%。1992年、1993年则有了更大幅度的增长。1992年我国协议利用外资金额581.24亿美元,实际利用外资金额110.07亿美元,分别比上年增长385.29%和152.10%.1993年,我国协议利用外资金额1114.36亿美元,实际利用外资金额275.15亿美元,分别比上年增长91.72%和149.97%。实践证明,税收优惠政策已成为国家鼓励外商投资、吸引外资的有效手段之一,税收政策促进经济发展的职能作用得到进一步发挥。

内外两套税制的统一

  改革开放以来,中国政府为了吸引外资和发展经济,对内外资企业分别采取了不同的税收制度,由此造成了国内企业与外资企业站在不同的起跑线上竞争,在一定程度上影响了国内企业的生存和发展。这种不公平的税收制度造成了内外资企业发展上极大的不公平,也违背了WTO公平竞争的原则,不利于建立和发展统一、规范、公平竞争的市场经济环境。为此,统一内外有别的两套税制,更好地公平税负、鼓励竞争,建立与社会主义市场经济体制相适应的新税制,已成为新时期税制改革的主要任务。

  (一)个人所得税制度的统一

  1980年9月10日,第五届全国人民代表大会第三次会议通过了《中华人民共和国个人所得税法》,解决了外籍人员的个人所得课征问题,开始建立我国的个人所得税制度。之后,针对改革开放以后我国国内个人收入发生的变化情况,为了体现国家的分配政策,1986年1月7日,国务院发布了《中华人民共和国城乡个体工商业户所得税暂行条例》;1986年9月25日,国务院发布了《中华人民共和国个人收入调节税暂行条例》,对中国公民的个人收入统一征收个人收入调节税。上述三个税收法规的发布实施,对于调节个人收入水平、增加国家财政收入、促进对外经济技术合作与交流起到了积极的作用。

  然而,也应该看到,个人所得税、个人收入调节税和个体工商业户所得税并行,不利于税制的规范和统一,也不利于缩小收入差距。为了统一税法、公平税负、规范税制,1993年10月31日,第八届全国人民代表大会常务委员会第四次会议通过了《全国人大常委会关于修改〈中华人民共和国个人所得税法〉的决定》,并规定,不分内、外,所有中国居民和有来源于中国所得的非居民,均应依法缴纳个人所得税,自1994年1月1日起施行。新的个人所得税法将个人收入调节税和个体工商业户所得税并入个人所得税,统一了我国的个人所得税制度,并对个人所得税应税项目、费用扣除标准、税率和减免优惠等进行了修订和调整。这次个人所得税税制改革具有划时代的意义。此后,1999年、2005年和2007年,我国先后对《个人所得税法》个别条款作了修改。

  (二)流转税制度的统一

  改革开放以后,涉外企业在流转税方面一直适用1958年全国人民代表大会常务委员会原则通过的工商统一税条例(草案),而内资企业则适用1984年9月18日国务院发布的《中华人民共和国产品税条例(草案)》、《中华人民共和国增值税条例(草案)》、《中华人民共和国营业税条例(草案)》,从而形成了符合社会主义商品经济发展要求的流转税制度。然而,随着改革开放的进一步深入,当时内外有别的流转税制度已经出现了不适应,主要表现在:一是外资企业适用的工商统一税条例仅仅是个草案,并且是1958年制定的,与当时的经济形势不相适应;二是内资企业和外资企业实行两套税制,矛盾日益突出;三是当时的工商统一税和内资企业适用的流转税是计划经济条件下制定的,在价格已经大部分放开、生产要素全面进入市场的情况下,如果不对税制进行改革、简并、调整,不利于市场主体的公平竞争。

  为贯彻落实党的十四届三中全会通过的《中共中央关于建立社会主义市场经济体制若干问题的决定》,统一税制、公平税负、改善投资环境、适应建立社会主义市场经济体制的需要,1993年12月13日,国务院发布了《中华人民共和国增值税暂行条例》《中华人民共和国消费税暂行条例》《中华人民共和国营业税暂行条例》,均自1994年1月1日起施行。同年12月29日,第八届全国人民代表大会常务委员会第五次会议通过了《全国人民代表大会常务委员会关于外商投资企业和外国企业适用增值税消费税、营业税等税收暂行条例的决定》,规定外商投资企业和外国企业自1994年1月1日起适用国务院发布的增值税暂行条例、消费税暂行条例、营业税暂行条例,废止工商统一税条例(草案)。自此,我国的流转税制度实现了统一,外资企业和内资企业在一个起跑线上竞争,税收公平目标的实现又近了一步。

  (三)财产和行为税制度的统一

  在财产和行为税方面,外资企业一直只适用1951年政务院发布的《城市房地产税暂行条例》和《车船使用牌照税暂行条例》。外资企业适用的税种较少,税负较轻,不利于内外资企业之间的公平竞争,也不利于税收政策调控职能的发挥。

  一是扩大外资企业适用的税种。1994年2月22日,国务院发布了《关于外商投资企业和外国企业适用增值税消费税、营业税等税收暂行条例有关问题的通知》(国发[1994]10号),规定外商投资企业和外国企业除适用《中华人民共和国增值税暂行条例》《中华人民共和国消费税暂行条例》《中华人民共和国营业税暂行条例》以外,还应适用1950年政务院发布的《契税暂行条例》和《屠宰税暂行条例》、1951年政务院发布的《城市房地产税暂行条例》和《车船使用牌照税暂行条例》、1988年国务院发布的《中华人民共和国印花税暂行条例》、1993年国务院发布的《中华人民共和国资源税暂行条例》和《中华人民共和国土地增值税暂行条例》。

  国发[1994]10号文件同时规定:“在税制改革中,国务院还将陆续修订和制定新的税收暂行条例,外商投资企业和外国企业应相应依据有关条例规定执行。”此后,国务院陆续于2000年10月22日发布《中华人民共和国车辆购置税暂行条例》、2006年4月28日发布《中华人民共和国烟叶税暂行条例》、2006年12月31日修订《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》、2007年2月1日发布《中华人民共和国耕地占用税暂行条例》。考虑到如果不对外商投资企业和外国企业征收上述四种税,既有悖于税收公平原则,也会影响税收调控功能的有效发挥,这四部税收法规的适用范围均扩大到外商投资企业和外国企业。

  二是统一车船使用牌照税和车船使用税。为统一税政、简化税制、公平税负,2006年12月29日,国务院发布《中华人民共和国车船税暂行条例》,并规定自2007年1月1日起施行,同时宣布废止1951年政务院发布的《车船使用牌照税暂行条例》和1986年国务院发布的《中华人民共和国车船使用税暂行条例》,完成了车船使用牌照税和车船使用税的“两法合并”。

  (四)企业所得税制度的统一

  在企业所得税方面,1991年外资企业所得税法合并后,外资企业适用《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》。1993年12月13日,国务院发布《中华人民共和国企业所得税暂行条例》,自1994年1月1日起施行,由此统一了内资企业所得税制度。

  然而,随着社会主义市场经济体制的初步建立,我国经济社会情况发生了很大变化。特别是,随着我国加入世界贸易组织,国内市场对外资进一步开放,内资企业逐渐融入世界经济体系之中,面临越来越大的竞争压力。如果继续对内、外资企业实行不同的税收政策,必将使内资企业处于不平等竞争地位,影响统一、规范、公平竞争的市场环境的建立。内资、外资企业所得税制度在执行中也暴露出一些问题,已经不适应新的形势要求。为有效解决企业所得税制度存在的问题,有必要尽快统一内、外资企业所得税制度。为此,历经十多年多方利益的博弈,第十届全国人民代表大会第五次会议于2007年3月16日审议并通过了《中华人民共和国企业所得税法》,并规定自2008年1月1日起施行。

  企业所得税“两法合并”改革,是社会各界的普遍共识和呼声,有利于促进我国经济结构优化和产业升级,有利于为各类企业创造一个公平竞争的税收法制环境,是适应我国社会主义市场经济发展新阶段的一项制度创新,是体现“五个统筹”、促进经济社会可持续发展战略的配套措施,是中国经济制度日益走向成熟、规范的一个重要标志。

中国涉外税制发展的基本方向

  中国涉外税制历经二十多年的改革,从无到有,再到与内资税制的逐步合并、统一,见证着中国改革开放的进程,促进了中国的改革开放事业。然而,我们应该看到,在房地产税制方面,目前仍然实行内外有别的税收政策城市维护建设税教育费附加只对内资企业征收,还没对外资企业征收,内外税制还没有完全统一。但是,随着我国改革开放日益向纵深发展,我们可以预见,在不久的将来,内外税制有望真正完全统一。而走向真正统一后的中国涉外税制,就将完全融入中国税收制度的发展轨迹,日益走向科学化、现代化、国际化。

  什么是税收制度的科学化?科学化是对税制本身提出来的,税收制度的科学化要把握以下八条标准:1.简单。税收制度首先应当简单,包括税制简化、内容简明、程序简捷、税种简要。2.公平。公平是税制必备的要素。既要让纳税人的税负与其负担能力相适应,又要使纳税人之间的负担水平保持平衡,实现税收的横向公平与纵向公平。3.中性。所谓税收中性,就是税收制度要减少对经济行为的扭曲,尽可能地降低对市场主体自由决策的影响和对纳税人经营方式的影响。4.确定性。税收制度应当对纳税事项作出清晰的定义与界定。5.易于遵从和执行。税收制度应该有利于引导、调整遵从行为,有利于降低、减少遵从难度,特别是有利于从制度上消除无知性不遵从行为。6.成本低。税收要考虑成本。一个好的税收制度,既要考虑到税务机关的征收成本,也要考虑到纳税人的遵从成本,多为纳税人考虑,减少他们的工作量和不必要的麻烦。7.透明。税收制度的透明,包括从开始制定到最后付诸实施的全过程,都要让纳税人能够广泛参与,充分了解。8.可预见性。税收制度的变化,应该具有可预见性,付诸实施前应规定适当的缓冲期,给纳税人留足调整空间,便于纳税人对投资、生产、经营、消费作出理性的预测和规划。

  什么是税收制度的现代化?税制的现代化是针对税收制度与经济社会发展变化的适应性提出来的。衡量中国税制是否现代化,至少要把握以下四个标尺:1.与我国经济社会发展的适应性。税收制度要随着经济社会的发展与变迁,及时应对。2.与我国纳税人情况变化的适应性。税收制度应当关注纳税人情况的变化,与时俱进。3.和市场经济规则的兼容性。税收制度应当与市场经济规则、市场经济现象相适应。4.税收决策、立法的及时性。我国经济社会的快速发展,给我国的税收制度提出了很大挑战,既要及时应对经济社会发展中出现的新情况,又要及时修正税收制度中不合时宜的规定。这就要求提高我们的税收决策和税收立法效率。

  什么是税收制度的国际化?税收制度的国际化是就遵循税收国际准则和国际惯例而提出来的。经济全球化,对现有的税收理论、税收政策、税收制度以及税务管理实践产生了重大的影响,国内不少学者把它概括为税收的国际化。中国税收制度的国际化,至少要把握好以下三个标尺:1.与WTO框架下的税收准则和税收制度对接。遵循WTO框架下对于税收制度提出的要求,遵循的目的是为了利用,利用的目的是有利于我国经济发展,有利于对外开放。2.与国际税收概念、国际税收惯例的对接。科学的税收制度日益被世界各国普遍接受。现在,在税种的设置、税率的制定、税收定义的解释等方面,各国都在向“标准化”、“国际化”发展;在税收政策的制定上,也更加注重与国际惯例的接轨。3.注重国际税收的协调与合作。经济全球化的形成和发展,必然要打破原有的经济壁垒和传统的国家间税收关系的界限,建立包括关税、间接税直接税等在内的共同税收制度,协调各国的税收政策。

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