少數股東損益

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少數股東損益（minority interest income）

　　少數股東損益是一個流量概念，是指公司合併報表的子公司其它非控股股東享有的損益，需要在利潤表中予以扣除。利潤表的“凈利潤”項下可以分“歸屬於母公司所有者的凈利潤”和“少數股東損益”。其對應的存量概念是“少數股東權益”。

　　例如，某公司母公司產生1億元利潤，同時有一家控股70％的子公司也貢獻1億元利潤，這樣公司合併報表顯示共有2億元利潤，但這2億元並非全部歸公司股東所有，還需划出控股子公司利潤的30％，既3000萬元分配給該子公司的少數股東，這樣，公司全體股東可以享受分配的最終利潤為1.7億元。關於少數股東損益有一個財務分析技巧，由於上市公司對並表子公司的經營狀況披露有限，投資者可以從少數股東損益的多少來瞭解子公司的經營狀況。在合併範圍不發生變化的前提下，如果少數股東損益下降了，則反映子公司經營不佳，分給少數股東的利潤按比例下降。相反，如果少數股東損益上漲則反映子公司經營走好。

　　在控股合併形式下，子公司的凈利潤（損失）中屬於少數股東的部分。在母公司未持有子公司全部股份時，子公司實現的凈利潤（損失）多數應確認為母公司的投資收益，而另外少數部分則是少數股東損益，其數額為少數股權比例與子公司凈利潤（損失）的乘積。

　　在實體理論下，少數股東損益為子公司賬面凈利潤（損失）調整了凈資產公允價值與賬麵價值差額的攤銷額及商譽的攤銷額之後的餘額與少數股權比例的乘積，在合併利潤表中列為企業集團利潤總額的分配。在按複雜權益法處理時，若會計期內子公司向母公司銷售了資產或其所發行債券為母公司所購人，則作為計算少數股東損益基數的子公司凈利潤（損失），尚需調整內部交易的未實現損益或推定損益。

　　在會計期內，少數股東損益與少數股東權益存在著一定的鉤稽關係，即期初少數股東權益，加本期少數股東損益，減去本期分配給少數股東的利潤，檢查合併會計報表編製的正確性。

　　消合併會計報表是指為了綜合反映企業集團公司的財務狀況、經營成果、現金流量情況而編製的財務報表。這裡的企業集團是指由母公司和子公司組成的企業集團，它由母公司編製，主要服務於整個集團的股東。所以在合併報表的編製過程中，在我國採用母公司理論觀，主要是為現有的和可能的普通股東服務的，對於部分控股的子公司，主要強調母公司的股東權益和損益。少數股東損益是指子公司在一定會計期間內實現的損益中不屬於母公司的份額。在母公司未持有子公司全部股份時，子公司實現的凈利潤(損失)多數應確認為母公司的投資收益，而另外少數部分則是少數股東損益。我國現行《合併會計報表暫行規定》中有關少數股東損益的計算大致體現在以下幾點中。

　　1、第七條第1款規定：對於子公司因本期損益而影響的所有者權益的變動，母公司應計算確認其所擁有的數額並將其計入本期投資損益，同時按照該數額增加或減少長期投資賬麵價值，調整長期投資賬麵價值。母公司進行賬務處理時，在增加長期投資的情況下，借記長期投資”科目，貸記“投資收益”科目；在減少長期投資的情況下，借記“投資收益”科目，貸記“長期投資”科目。

　　2、第十條“合併損益表”第五款中規定：子公司“凈利潤”項目扣除母公司投資收益後的餘額，即為少數股東“本期損益”，“少數股東本期損益應在合併損益表中單列”少數股東“損益”項目，在“凈利潤”項目之前列示。

　　3、第十條第六款中規定：全部損益減去少數股東所持有的損益以後的餘額為凈利潤。上述第1點與第2點涉及的有關規定，從母公司與子公司都是獨立的法人實體來講，是正確的，子公司作為一個獨立的法人實體，其實現的凈利潤(其中包括集團公司內部交易形成的未實現利潤)應當分別由控股母公司和其他少數股東分享，所以說母公司個別會計報表根本用不著考慮少數股東損益的計算，只是在子公司個別會計報表中要求精確反映本年度實現的凈利和各股東占有的份額。上述第3點涉及的規定，是從集團公司角度來講的，這裡所說的“全部損益”應當是抵消了內部未實現利潤後的損益，這裡所說的“凈利潤”應當是集團公司的合併凈利潤，從集團公司的角度講，是全部已實現損益。但是，這裡所說的“少數股東損益”，是依據子公司未抵消內部未實現利潤的凈利潤計算出來的，很顯然存在矛盾。在以上分析過程中我們發現，影響集團凈利潤和少數股東損益的關鍵就是子公司個別會計報表中的“凈利潤”指標，在合併報表中影響子公司“凈利潤”指標的就是集團內部交易，並且這種交易主要是逆銷和平銷會產生影響，而在順銷中產生未實現利潤在母公司個別會計報表上，不影響少數股東損益。我國財政部《合併會計報表暫行規定》和《企業會計準則—合併會計報表》(征求意見稿)均未規定內部交易逆銷時編製合併會計報表如何計算少數股東本期損益。

　　下麵系統列示少數股東本期損益的計算，以實例為說明。

　　一、當年不涉及內部交易

　　在這種情況下，少數股東本期收益=子公司當期凈利潤×持股比例。

　　例1：假設北方公司於2002年12月1日投資212000元，取得大華公司80%的股權，在本年沒有發生內部交易；年末大華公司個別會計報表上凈利潤為18000元。在編製合併利潤表中“少數股東本期損益”為：18000*20%=3600元

　　二、涉及內部交易

　　 在這裡主要講逆銷中未實現的內部損益對其影響，因為順銷中未實現內部損益在母公司個別會計報表中，平銷的方式可以分解為逆銷(子公司先向母公司銷售)和順銷(再由母公司向子公司銷售)兩種方式。

　　(一)內部存貨交易

　　例2：接例1，2003年12月31日大華公司報告的凈利潤為24000元，另在本年度本公司向北方公司銷售產品10000元，與之相關的銷售成本為8000 元，該批產品北方公司出售了60%，再無其他內部交易事項。則在編製合併利潤表中少數股東本期凈收益為：［24000-(10000-8000) *40%］*20%=4640元

　　註：大華公司本期實現的凈利潤並不是24000，還就減去存貨銷售中未實現的利潤800元。所以本期少數股東收益應為子公司當期凈利潤扣除未實現內部損益後乘以其持股比例。

　　(二)內部固定資產交易

　　例3：接例2，在2003年1月1日，大華公司將自己用的固定資產銷售給北方公司，銷售價格為8000元，該資產原值為10000元，累計折舊為5000元，固定資產經經濟壽命為10年，已使用5年，尚有5年的經濟壽命，不計殘值(為簡化計算，假定北方公司在固定資產使用當月計提折舊)，再無其他內部交易事項，則在編製合併利潤表中少數股東本期凈收益為：［24000-(10000-8000)*40%-(8000-5000)+(8000/5-5000/5)］× 20%=4160元註：固定資產交易中，大華公司確認的3000元收益並沒有實現，所以在合併報表中應作為其凈利潤的扣減；在北方公司賬上該項資產以 8000元入賬，今年計提折舊1600元，但在整個企業集團來看，該項資產只需計提折舊1000元，所以應消除多提的折舊，儘管多計提折舊影響的利潤數在母公司個別會計報表，但固定資產價值轉移到產品中去，視作為未實現內部損益中有一部分提前實現，所以也會影響到少數股東收益。因而在這裡將多提的600元折舊影響利潤數加到大華公司凈利潤中，作為計算少數股東收益的基數。

　　(三)內部債券投資

　　例4：接例2，大華公司1998年1月1日發行 100000元、利率10%的企業債券，每年於年末付息一次，該債券發行時折價20000元，期限10年，債券折價採用直線法攤銷，北方公司於2003年 1月1日以19500元價格購入面值20000元的子公司債券，再無其他內部交易事項。則在編製合併利潤表中少數股東本期凈收益為：［24000- (10000-8000)*40%-(19500-(80000+2000*5)×20000/100000)］×20%=4340元註：在北方公司的債券投資業務中，實際上是集團內部債券回購；至2003年1月1日，大華公司賬上該債券已攤銷折價10000元(2000×5)，賬面總價值為90000元，即北方公司購買部分的賬麵價值為18000元，而北方公司的購買價格為19500元，所以從整個企業集團來看債券贖回損失1500元，在我國合併會計報表中明確指出債券贖回損失由發行公司負擔，所以1500元的損失在合併報表中作為子公司凈利潤的減少數。通過以上的各種實例中，我們可以看出，合併會計報表中計算少數股東損益關鍵是要明確子公司在合併會計報表過程中其凈利潤的數額。