基本養老保險基金結餘

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　　基本養老保險基金累計結餘指截止報告期末基本養老保險基金收支相抵後的累計餘額。

　　1．科目設置

　　為了核算基本養老保險基金全部收入扣除全部支出後的滾存結餘，應設置“基本養老保險基金”科目，本科目屬於基金類科目，貸方登記結轉的各項基金收入，借方登記結轉的各項基金支出，期末餘額一般在貸方，反映歷年積存的基本養老保險基金結餘。如果期末為借方餘額，則表示基本養老保險基金赤字。

　　有條件的地區，本科目設置“統籌養老基金結餘”和“個人賬戶養老基金結餘”兩個明細科目，併在“個人賬戶養老基金結餘”明細科目下按繳費個人設置明細賬進行明細核算。

　　2．賬務處理

　　基本養老保險基金結餘的賬務處理，主要是在期末將所有收入類和支出類科目的餘額結轉到“基本養老保險基金”科目，涉及以下兩個環節：

　　一是將所有收入類科目的餘額結轉到“基本養老保險基金”科目的貸方，即借記“基本養老保險費收入”、“利息收入”、“財政補貼收入”、“轉移收入”、“上級補助收入”、“下級上解收入”和“其他收入”科目，貸記“基本養老保險基金”科目；

　　二是將所有支出類科目的餘額結轉到“基本養老保險基金”科目的借方，即借記“基本養老保險基金”科目，貸記“基本養老金支出”、“醫療補助金支出”、“喪葬撫恤補助支出”、“轉移支出”、“補助下級支出”、“上解上級支出”和“其他支出”科目。

　　經過上述結轉後，所有收入、支出類科目都無餘額，“基本養老保險基金”科目的貸方餘額，表示歷年積存的基本養老保險基金結餘，如為借方餘額，則表示基本養老保險基金赤字。

　　核算基本養老保險基金時，需要說明的兩個問題：

　　(1)已建立養老基金個人賬戶的經辦機構，在結轉收支類科目餘額時，要分別統籌基金和個人賬戶基金進行結轉。具體賬務處理是：

　　①統籌基金的結轉。將“基本養老保險費收入——統籌養老基金收入”、“利息收入”、“財政補貼收入”、“上級補助收入”、“下級上解收入”和“其他收入”科目的餘額，轉入“基本養老保險基金——統籌養老基金結餘”科目，即借記“基本養老保險費收入——統籌養老基金收入”、“利息收入”、“財政補貼收入”、“上級補助收入”、“下級上解收入”和“其他收入”科目，貸記“基本養老保險基金——統籌養老基金結餘”科目；將“基本養老金支出”、科目中除“個人賬戶養老金”明細科目以外的其他明細科目的餘額“醫療補助金支出”、“喪葬撫恤補助支出”、“補助下級支出”、“上解上級支出”和“其他支出”科目的餘額，轉入“基本養老保險基金——統籌養老基金結餘”科目，即借記“基本養老保險基金——統籌養老基金結餘”科目，貸記“基本養老金支出”(有關明細科目)、“醫療補助金支出”、“喪葬撫恤補助支出”、“補助下級支出”、“上解上級支出”和“其他支出”科目。

　　②個人賬戶基金的結轉。將“基本養老保險費收人——個人賬戶養老基金收入”和“轉移收人”科目的餘額，轉入“基本養老保險基金——個人賬戶養老基金結餘”科目，即借記“基本養老保險費收入——個人賬戶養老基金收入”和“轉移收入”科目，貸記“基本養老保險基金——個人賬戶養老基金結餘”科目；將“基本養老金支出——個人賬戶養老金”和“轉移支出”科目的餘額，轉入“基本養老保險基金——個人賬戶養老基金結餘”科目，即借記“基本養老保險基金——個人賬戶養老基金結餘”科目，貸記“基本養老金支出——個人賬戶養老金”和“轉移支出”科目。

　　(2)關於個人賬戶計息的賬務處理

　　根據國家有關規定，養老基金個人賬戶利息是按養老基金個人賬戶儲存額參考銀行同期存款利率計算的：根據會計制度規定，基本養老基金存入銀行或購買債券取得的利息收入在“利息收入”科目核算。那麼記入“利息收入”科目的數額與給個人賬戶計息的數額是否存在內在聯繫呢?從理論上講，“利息收入”科目的數額，應含有用個人賬戶中的資金形成的部分，但是在實際工作中，雖然統籌基金和個人賬戶在資金來源上是分別核算的，但在資金使用上，往往“捆”在一起使用，因此，實際取得的利息收入很難分清哪些是由統籌資金產生的，應納入統籌基金收入，哪些是由個人賬戶資金產生的，應納入個人賬戶基金收入。我們認為，從數額上講，實際取得的利息收入與按規定給個人賬戶的計息沒有內在聯繫，因為不管是否取得利息收入，都要給個人賬戶按其儲存額及規定的利率計息。鑒此，我們在會計制度中作瞭如下規定，對養老基金個人賬戶的計息，並不是從利息收入中劃轉，而是將“利息收入”科目的餘額先全部轉入“基本養老保險基金——統籌養老基金結餘”科目，然後再將對個人賬戶的計息從“統籌養老基金結餘”明細科目中轉入。個人賬戶養老基金結餘”中。這樣處理，會計操作上簡便易行，也符合國家的政策規定，因為，利息收入最終還是反映在基金結餘中。

　　[例1]某經辦機構基本養老保險基金尚未建立個人賬戶，12月末有關收支類科目的發生額如下：基本養老保險費收入500000元，利息收入25000元，財政補貼收入80000元，轉移收入5000元，上級補助收入60000元，下級上解收入40000元，其他收入7000元；基本養老金支出450000元，醫療補助金支出20000元，喪葬撫恤補助支出15000元，轉移支出6000元，補助下級支出75000元，上解上級支出55000元，其他支出10000元。該經辦機構在結轉收支類科目時，應編製如下會計分錄：

　　結轉收入類科目，

　　借：基本養老保險費收入　　　　　　　　　　　　500000

　　利息收入　　　　　　　　　　　　25000

　　財政補貼收入　　　　　　　　　　　　80000

　　轉移收入　　　　　　　　　　　　5000

　　上級補助收入　　　　　　　　　　　　60000

　　下級上解收入　　　　　　　　　　　　40000

　　其他收入　　　　　　　　　　　　7000

　　貸：基本養老保險基金　　　　　　　　　　　　717000

　　結轉支出類科目，

　　借：基本養老保險基金　　　　　　　　　　　　631000

　　貸：基本養老金支出　　　　　　　　　　　　450000

　　醫療補助金支出　　　　　　　　　　　　20000

　　喪葬撫恤補助支出　　　　　　　　　　　　15000

　　轉移支出　　　　　　　　　　　　6000

　　補助下級支出　　　　　　　　　　　　75000

　　上解上級支出　　　　　　　　　　　　55000

　　其他支出　　　　　　　　　　　　10000

　　[例2]某經辦機構基本養老保險基金1999年年初餘額200000元，其中，統籌養老基金結餘150000元，個人賬戶養老基金結餘50000元。有關資料如下：

　　(1)當年有關收支類科目的發生額如下：基本養老保險費收入600000元，其中，統籌基金收入540000元，個人賬戶基金收．3,60000元；利息收入3,30000元；財政補貼收A．90000元；轉移收入8000元；上級補助收入70000元；下級上解收入50000元；其他收入6000元。基本養老金支出500000元，其中，個人賬戶養老金支出40000元；醫療補助金支出55000元；喪葬撫恤補助支出35000元；轉移支出5000元；補助下級支出75000元；上解上級支出65000元，其他支出8500元。

　　(2)假定經辦機構年末對個人賬戶計息額為6500元。

　　該經辦機構應編製如下會計分錄：

　　(1)結轉統籌基金收入類科目

　　借：基本養老保險費收入——統籌養老基金收入　　　　　　　　　　　　540000

　　利息收入　　　　　　　　　　　　30000

　　財政補貼收入　　　　　　　　　　　　90000

　　上級補助收入　　　　　　　　　　　　70000

　　下級上解收入　　　　　　　　　　　　50000

　　其他收入　　　　　　　　　　　　6000

　　貸：基本養老保險基金——統籌養老基金結餘　　　　　　　　　　　　786000

　　(2)結轉統籌基金支出類科目

　　借：基本養老保險基金——統籌養老基金結餘　　　　　　　　　　　　698500

　　貸：基本養老金支出　　　　　　　　　　　　460000

　　醫療補助金支出　　　　　　　　　　　　55000

　　喪葬撫恤補助支出　　　　　　　　　　　　35000

　　補助下級支出　　　　　　　　　　　　75000

　　上解上級支出　　　　　　　　　　　　65000

　　其他支出　　　　　　　　　　　　8500

　　(3)結轉個人賬戶基金收入類科目

　　借：基本養老保險費收入——個人賬戶基金收入　　　　　　　　　　　　60000

　　轉移收入　　　　　　　　　　　　8000

　　貸：基本養老保險基金——個人賬戶養老基金結餘　　　　　　　　　　　　68000

　　(4)結轉個人賬戶基金支出類科目

　　借：基本養老保險基金——個人賬戶養老基金結餘　　　　　　　　　　　　45000

　　貸：基本養老金支出一一個人賬戶養老金　　　　　　　　　　　　40000

　　轉移支出　　　　　　　　　　　　5000

　　(5)給個人賬戶計息

　　借：基本養老保險基金——統籌養老基金結餘　　　　　　　　　　　　6500

　　貸：基本養老保險基金——個人賬戶養老基金結餘　　　　　　　　　　　　6500

　　(6)計算1999年末基本養老保險基金的結餘數

　　統籌養老基金結餘=150000+(786000-698500)-6500=231000(元)

　　個人賬戶養老基金結餘=50000+(68000-45000)+6500=79500(元)

　　社會保險經辦機構管理的基本養老保險基金在收支相抵後若出現結餘，包括本年結餘和歷年結餘，可以按照政府制定的原則、規定進行運用。

　　養老保險基金是一種社會保障性質的專項資金，不僅數額巨大，有可能對社會經濟生活產生影響；而且也直接關係到廣大離退休人員的基本生活和整個社會的政治安定。因此，保險經辦機構對於基本養老保險基金的運用須持十分謹慎的態度，遵循三項原則：一是安全可靠的原則，避免任何可能發生的風險；二是講求效益的原則，能使基金獲得較高的收益率；三是社會經濟的原則，努力促進社會發展和經濟繁榮。

　　養老保險基金必須實行專款專用，切實搞好基金的經營管理，努力實現基金的保值增值。當前，養老保險基金的結餘額，除留足兩個月的支付費用外，大部分可用於購買由國家發行的特種定向債券。購買特種定向債券後的結餘額，可以購買收益率較高、安全性很好的國家債券；或者經有關機構批准委托有關機構進行無風險的投資。但任何單位和個人不得擅自決定基金的其他用途，更不准挪用養老保險基金作其他用途。

　　存入銀行的基金，銀行要按照同檔次居民儲蓄存款利率計息。國家對基金營運所得，購買債券的利息和基金存款的利息，實行免徵所得稅、費的優惠政策。利息收入併入基金。養老保險基金營運所得收益應全部併入基金。

　　2016年8月，人社部社會保險事業管理中心發佈《中國社會保險發展年度報告2015》，報告顯示，城鎮職工與城鄉居民兩項養老保險基金累計結餘近4萬億元。與此相對的是，養老金可支付月數卻由2012年的19.7個月下降至2015年的17.7個月。其中，黑龍江、遼寧、吉林、河北、陝西和青海6省的養老保險基金面臨“入不敷出”的窘境，黑龍江的企業養老金可支付月數僅為1個月。同時，全國職工養老保險撫養比繼續下降，由2014年2.97:1降至2.87:1，也就是說，不到三個人要“養”一個人。

　　1.巨額結存只存在於賬面，養老保險基金正在經歷虧空和個人賬戶空賬運行的困擾。

　　《2015年度人力資源和社會保障事業發展統計公報》顯示，截至2015年年末，全國基本養老保險基金累計結存39937億元。中國的基本養老保險基金由城鎮職工和城鄉居民兩個體系構成，其中城鎮職工基本養老金占據了絕對比重，在39937億元結存中，城鎮職工基本養老金結存占比大約九成。根據社科院發佈的《中國養老金髮展報告2015》透露，截至2014年底，城鎮職工基本養老保險基金累計結餘額為31800億元，而城鎮職工基本養老保險的個人賬戶累計記賬額達到40974億元。也就是說，在2014年底，全國城鎮職工基本養老保險基金的一個口袋裡有31800億元的資金，另一個口袋裡卻有40974億元的債務。即使把城鎮職工基本養老保險基金的所有結餘資金都用於填補個人賬戶，也仍然會有接近1萬億的空賬。

　　不過，需要強調的是，養老金個人賬戶的空賬運行並不等於養老金虧空，所謂虧空的結論主要是基於目前養老保險基金收支不平衡的狀況得出的。根據公報的數據計算，2015年度城鎮職工基本養老金結存3528億元，而各級財政還補貼了4716億元。如果刨去財政補貼，2015年度城鎮職工基本養老保險基金，其實虧空了1188億元。

　　2.老齡化來襲，先從養老保險基金下手，年輕人養老壓力正持續增大。

　　截至2015年底，城鎮職工基本養老保險參保人數超過3.5億。其中，企業參保職工人數達到24587萬，較上年增長2.7%；企業參保離退休人數為8536萬，同比上漲6.5%。自2012年開始，企業參保離退休人數增幅始終高於企業參保職工增幅，2015兩者相差3.8個百分點，全國職工養老保險撫養比下降到2.87:1，意味著越來越少的人承擔著越來越多的養老負擔。而目前養老保險的法定費率，是企業繳納工資收入的20%、職工繳納8%，合計達28%，在世界上已經屬於較高水平。即便如此，若脫離了財政補貼，養老保險目前仍然難以實現自我迴圈。隨著老齡化來襲，在職參保人和整個國家的養老保險基金都在承受著不斷上升的壓力。

　　3.勞務輸出大省老齡化更嚴重，地方性養老保險基金虧空成必然

　　勞務輸出省份在養老保險方面正遭受更大的考驗。全國撫養比最高的省份是廣東，達到9.74:1。反觀有九個省份撫養比不到2:1，遠低於全國平均水平，分別為湖北、甘肅、遼寧、重慶、四川、內蒙古、新疆兵團、吉林和黑龍江。重工業的衰落和去產能計劃的推動，東北三省再次結伴陷落。由於大量的勞務輸出以及產業更新緩慢，這些省份在養老問題上勢必面臨著一個窘境——老年人多於年輕人，外出打工的年輕人囿於地域，無法在家鄉繳納養老保險費用。出現養老金虧空的黑龍江、遼寧、吉林、河北、陝西和青海6個省份都是勞務輸出大省或新興產業欠發達地區，而勞務輸入省份例如長三角、珠三角等地則明顯有較多的養老金結餘。按此勢頭，養老金虧空地域面將越來越大。

　　4.養老保險基金缺口非一日之寒，制度設計之初就為養老金變成“糊塗賬”埋下了禍根。

　　自1997年開始，中國確立了城鎮職工養老保險“統賬結合”模式，將社會統籌和個人賬戶兩個性質完全不同的東西結合起來，卻並未在二者之間設立“防火牆”，基金是混合管理的。最初，養老保險改革是作為國有企業配套改革措施推出的，改革後，企業和職工並沒有養老保險繳費就進入了養老保險的福利體系。本該由國有企業承擔的養老金轉移給了養老保險基金，政府理應對基金進行補貼。但國企困難財政緊張，政府並未承擔這部分轉製成本，轉而採取了提高養老保險費率的辦法，將轉製成本分攤到全體參保人身上。

　　由於基金在創立之初就有了一個大缺口，即使企業以高達20%的費率繳費也難以彌補。在基金混合管理的狀況下，地方政府很自然地想到拿個人賬戶的錢彌補社會統籌的缺。“統賬制度”最終還是成了實際上的“現收現付”，養老糊塗賬似乎是從制度設計之初就註定了的。

　　5.養老金不夠，失業險來湊，資金周轉“保發放”

　　數據顯示，“十二五”時期，企業職工基本養老保險基金支出年均增長18.6%，收入年均增長12%，支出比收入增幅高出6.6個百分點，這意味著錢流進來得慢、流出去得快。

　　由於通貨膨脹和養老保障水平的提高，各地養老保險基金支出不斷增多，與之相反的是，在進項上有些地區不漲反退。《中國養老金髮展報告2015》指出，參保職工人數負增長的省份已經出現，2014年，遼寧省參保職工人數增速為-0.38%。同時，在2006年至2015年，全國企業部門繳費人數占參保職工人數的比例不斷下降，從89.98%下降至80.3%，每5個參保職工中約有1人沒繳費。

　　收入率跑不過支出率，地區性的養老保險基金收支不平衡愈發嚴重。《黨的十八屆五中全會建議學習輔導百問》透露了官方的一個統計數字：2014年，企業職工基本養老保險基金扣除財政補助後，當期收不抵支省份達到22個，這一數字在2011年為12個。在中國一些經濟欠發達地區，動用失業保險基金、工傷保險基金等有結餘的基金來實現退休人員養老金的“保發放”已經是公開的秘密。

　　6.與其拆了東牆補西牆，不如讓國企欠賬還錢。

　　清華大學就業與社會保障研究中心主任楊燕綏在對中國養老保險降費提出有針對性的綜合治理措施時就曾指出，國企欠賬還錢不能再拖。導致企業高費率和職工繳費空賬運行的主要原因之一，即是在國企改革中提前退休人員的視同繳費至今沒有預算。考慮當時國企改革的具體情況，無力躉交職工養老保險費的欠債是沒有辦法，可如今國企轉型近20年有了一定積累，還債理所應當。

　　國有企業為養老保險所做的貢獻實在是微乎其微。1994年，國有企業利潤停止上交，直到2007年才恢復。而恢復後，國企的巨額利潤按照比例上繳後用於保障和改善民生的數目更小，大部分仍迴流到國企自身。2015年全年，國有企業利潤總額達23027.5億元，而當年全國國有資本經營預算收入為2560億元，支出2079億元，這其中調入一般公共預算用於保障和改善民生的資金僅為230億元。因此，一些業內人士建議，增加社會整體財富，通過國有股轉讓、國有企業收益分紅等手段補足養老金缺口。國家行政學院教授李軍鵬提出劃撥上市公司國有股權35%給社會保障基金理事會持有的解決辦法。

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