税收刑事法律责任

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　　税收刑事法律责任是指行为人违反税收法律法规所应承担的刑事法律责任。

　　我国1997年颁布实施的新《刑法》第三章第六节“危害税收征管罪”关于税收刑事法律责任的规定，有狭义和广义之分。狭义上的税收刑事法律责任是指纳税人、扣缴义务人和其他税务当事人违反税收法律法规所应承担的刑事法律责任，广义上的税收刑事法律责任还包括了税务工作人员在税收管理中因职务犯罪而应承担的刑事法律责任。

　　(一)纳税主体的刑事法律责任

　　1．纳税主体偷税的刑事责任：偷税罪。纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，在账簿上多列支出或者不列、少列收入，经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的10％以上不满30％并且偷税数额在1万元以上不满10万元的，或者因偷税被税务机关给予两次行政处罚又偷税的，处3年以下有期徒刑或者拘役，并处偷税数额1倍以上5倍以下罚金；偷税数额占应纳税额的30％以上并且偷税数额在10万元以上的，处3年以上7年以下有期徒刑，并处偷税数额1倍以上5倍以下罚金。

　　扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额占应缴税额的10％以上并且数额在1万元以上的，依照前款的规定处罚。

　　对多次犯有前两款行为，未经处理的，按照累计数额计算。

　　2．纳税主体抗税的刑事责任：抗税罪。以暴力、威胁方法拒不缴纳税款的，处3年以下有期徒刑或者拘役，并处拒缴税款1倍以上5倍以下罚金；情节严重的，处3年以上7年以下有期徒刑，并处拒缴税款1倍以上5倍以下罚金。

　　3．纳税主体妨碍追缴欠税刑事责任：逃避追缴欠税罪。纳税人欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段致使税务机关无法追缴欠缴的税款，数额在1万元以上不满10万元的，处3年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处欠缴税款1倍以上5倍以下罚金；数额在10万元以上的，处3年以上7年以下有期徒刑，并处欠缴税款l倍以上5倍以下罚金。

　　4．纳税主体骗取出口退税刑事责任：骗取出口退税罪。以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款，数额较大的，处5年以下有期徒刑或者拘役，并处骗取税款1倍以上5倍以下罚金；数额巨大或者有其他严重情节的，处5年以上10年以下有期徒刑，并处骗取税款1倍以_上5倍以下罚金；数额特别巨大或者有其他特别严重情节的，处10年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处骗取税款1倍以上5倍以下罚金或者没收财产。纳税人缴纳税款后，采取前款规定的欺骗方法骗取所缴纳的税款的，依照本法第201条的规定定罪处罚；骗取税款超过所缴纳的税款部分，依照前款的规定处罚。

　　5．纳税主体发票犯罪的刑事责任有如下各项：(1)虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵押税款发票罪。虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，处3年以下有期徒刑或者拘役，并处2万元以上20万元以下罚金；虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处3年以上10年以下有期徒刑，并处5万元以上50万元以下罚金。虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处10年以l：二有期徒刑或者无期徒刑，并处5万元以上50万元以下罚金或者没收财产。

　　有前款行为骗取国家税款，数额特别巨大，情节特别严重，给国家利益造成特别重大损失的，处无期徒刑或者死刑，并处没收财产。

　　单位犯本条规定之罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员处3年以下有期徒刑或者拘役；虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处3年以上10年以下有期徒刑；虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处10年以上有期徒刑或者无期徒刑。

　　虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，是指有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的。

　　(2)伪造、出售伪造的增值税专用发票罪。伪造或者出售伪造的增值税专用发票的，处3年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处2万元以上20万元以下罚金；数量较大或者有其他严重情节的，处3年以上10年以下有期徒刑，并处5万元以上50万元以下罚金；数量巨大或者有其他特别严重情节的，处lO年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处5万元以上50万元以下罚金或者没收财产。

　　伪造并出售伪造的增值税专用发票，数量特别巨大，情节特别严重，严重破坏经济秩序的，处无期徒刑或者死刑，并处没收财产。

　　单位犯本条规定之罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员处3年以下有期徒刑、拘役或者管制；数量较大或者有其他严重情节的，处3年以上10年以下有期徒刑；数量巨大或者有其他特别严重情节的，处10年以上有期徒刑或者无期徒刑。

　　(3)非法出售增值税专用发票罪。非法出售增值税专用发票的，处3年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处2万元以上20万元以下罚金；数量较大的，处3年以上10年以下有期徒刑，并处5万元以上50万元以下罚金；数量巨大的，处10年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处5万元以上50万元以下罚金或者没收财产。

　　(4)非法购买增值税专用发票、购买伪造的增值税专用发票罪。非法购买增值税专用发票或者购买伪造的增值税专用发票的，处5年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处2万元以上20万元以下罚金。

　　非法购买增值税专用发票或者购买伪造的增值税专用发票又虚开或者出售的，分别依照《刑法》第205条、第206条、第207条的规定定罪处罚。

　　(5)非法制造、出售非法制造的用于骗取出口退税、抵押税款发票罪。伪造、擅自制造或者出售伪造、擅自制造的可以用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，处3年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处2万元以上20万元以下罚金；数量巨大的，处3年以上7年以下有期徒刑，并处5万元以上50万元以下罚金；数量特别巨大的，处7年以上有期徒刑，并处5万元以上50万元以下罚金或者没收财产。

　　非法制造、出售非法制造的发票罪。伪造、擅自制造或者出售伪造、擅自制造的前款规定以外的其他发票的，处2年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处或者单处1万元以上5万元以下罚金；情节严重的，处2年以上7年以下有期徒刑，并处5万元以上50万元以下罚金。

　　非法出售用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪。非法出售可以用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，依照第1款的规定处罚。非法出售发票罪。

　　非法出售第3款规定以外的其他发票的，依照第2款的规定处罚。

　　(6)盗窃增值税专用发票或者可以用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，依照《刑法》第264条的规定定罪处罚。

　　使用欺骗手段骗取增值税专用发票或者可以用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，依照《刑法》第266条的规定定罪处罚。

　　(7)单位犯《刑法》第201条、第203条、第204条、第207条、第208条、第209条规定之罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员依照各该条的规定处罚。

　　犯《刑法》第201条至第205条规定之罪，被判处罚金、没收财产的，在执行前，应当先由税务机关追缴税款和所骗取的出口退税款。

　　6．纳税主体行贿的刑事责任。纳税主体为牟取不正当利益，给国家工作人员以财物的，是行贿罪。在经济往来中，违反国家规定，给予国家工作人员以财物，数额较大的，或者违反国家规定，给予国家工作人员以各种名义的回扣、手续费的，以行贿论处。对犯行贿罪的，处5年以下有期徒刑或者拘役；因行贿牟取不正当利益，情节严重的，或者使国家利益遭受重大损失的，处5年以上lo年以下有期徒刑；情节特别严重的，处10年以上有期徒刑或者无期徒刑，可以并处没收财产。行贿人在被追诉前主动交代行贿行为的，可以减轻处罚或者免除处罚。

　　(二)税务机关工作人员的刑事法律责任

　　1．渎职、徇私舞弊的刑事责任有如下两项：

　　(1)税务机关工作人员徇私舞弊，不征或者少征应征税款，致使国家税收遭受重大损失的，处5年以下有期徒刑或者拘役；造成特别重大损失的，处5年以上有期徒刑。

　　(2)税务机关工作人员违反法律、行政法规的规定，在办理发售发票、抵扣税款、出口退税工作中，徇私舞弊，致使国家利益遭受重大损失的，处5年以下有期徒刑或者拘役；致使国家利益遭受特别重大损失的，处5年以上有期徒刑。其他国家机关工作人员违反国家规定，在提供出口货物报关单、出口收汇核销单等出口退税凭证的工作中，徇私舞弊，致使国家利益遭受重大损失的，依照前款的规定处罚。

　　2．贪污贿赂的刑事责任有如下各项：

　　(1)税务机关工作人员利用职务上的便利，索取他人财物的，或者非法收受他人财物，为他人牟取利益的，是受贿罪。税务机关工作人员在经济往来中，违反国家规定，收受各种名义的回扣、手续费，归个人所有的，以受贿论处。对犯受贿罪的，根据受贿所得数额及情节，依照《刑法》第383条的规定处罚。索贿的从重处罚。

　　(2)税务机关工作人员利用职务上的便利，侵吞、窃取、骗取或者以其他手段非法占有税款和其他公共财物的，是贪污罪。对犯贪污罪的，根据情节轻重，分别依照下列规定处罚：①个人贪污数额在10万元以上的，处10年以上有期徒刑或者无期徒刑，可以并处没收财产；情节特别严重的，处死刑，并处没收财产。②个人贪污数额在5万元以上不满10万元的，处5年以上有期徒刑，可以并处没收财产；情节特别严重的，处无期徒刑，并处没收财产。③个人贪污数额在5000元以上不满5万元的，处1年以上7年以下有期徒刑；情节严重的，处7年以上10年以下有期徒刑。个人贪污数额在5000元以上不满l万元，犯罪后有悔改表现、积极退赃的，可以减轻处罚或者免予刑事处罚，由其所在单位或者上级主管机关给予行政处分。④个人贪污数额不满5000元，情节较重的，处2年以下有期徒刑或者拘役；情节较轻的，由其所在单位或者上级主管机关酌情给予行政处分。对多次贪污未经处理的，按照累计贪污数额处罚。

　　(3)税务机关工作人员利用职务上的便利，挪用税款和其他公款归个人使用，进行非法活动的，或者挪用税款和其他公款数额较大、进行赢利活动的，或者挪用税款和其他公款数额较大、超过3个月未还的，是挪用公款罪，处5年以下有期徒刑或者拘役；情节严重的，处5年以上有期徒刑。挪用公款数额巨大不退还的，处10年以上有期徒刑或者无期徒刑。

　　3．共同犯罪的刑事责任：对于共同犯罪的行为，如税务机关工作人员与纳税人、扣缴义务人勾结，唆使或者协助纳税人、扣缴义务人进行偷税、欠税、抗税、骗税行为的，构成犯罪的，按照刑法关于共同犯罪的规定处罚。

　　我国刑法对危害税收征管犯罪行为的处罚原只有第121条的规定，不管是从适用的罪名上看，还是从适用的刑种和法定刑上看，都已不能满足司法实践的要求。因此，我国于1997年3月5日第八届全国人大第5次会议上通过了修订的《中华人民共和国刑法》，其分则的第三章“破坏社会主义市场经济秩序罪”之第六节“危害税收征管罪”，从第201条至第212条共有十二个条文。与修订前的刑法相比，内容上发生了较大变化。从本节修改和补充的内容来看，其主要由四个部分构成：第一，刑法原第121条规定的内容；第二，第七届全国人大常委会第27次会议通过的《关于惩治偷税、抗税犯罪的补充规定》的内容；第三，第八届全国人大常委会第16次会议通过的《关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》的内容；第四，本次刑法修订时，根据我国危害税收征管犯罪的实际情况新规定的内容，本次刑法的修订主要从以下几个方面完善了对危害税收征管罪的规定。

　　(一)罪名的完善

　　修订前的刑法中涉及危害税收征管犯罪的内容只有第121条一个条文、两个罪名，即偷税罪和抗税罪。很明显，修订前的刑法对危害税收征管犯罪的罪名规定得过少。修订后的刑法对这类犯罪作了专节规定，全节有十二个条文共十二个罪名。其中，除偷税罪、抗税罪是刑法原有的罪名外，其余都是新增设的罪名。这些罪名是：逃避追缴欠税罪；骗取出口退税罪；虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵押税款发票罪；伪造、出售伪造的增值税专用发票罪；非法出售增值税专用发票罪；非法购买增值税专用发票、购买伪造的增值税专用发票罪；非法制造、出售非法制造的用于骗取出口退税、抵押税款发票罪；非法制造、出售非法制造的发票罪；非法出售用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪；非法出售发票罪。这些新罪名的增设从刑事立法上解决了惩处此类犯罪的法律依据问题，从而大大强化了对国家税收管理制度和征管活动的保护力度。

　　(二)犯罪主体的完善

　　根据修订前的刑法规定，偷税罪、抗税罪的犯罪主体仅限于“直接责任人员”，即自然人，没有规定单位可以成为此类犯罪的主体。修订后的刑法扩大了犯罪主体的适用范围，既包括负有纳税义务的纳税人，也包括负有代扣代缴、代收代缴税收义务的扣缴义务人；既包括直接负责的主管人员，也包括其他直接责任人员；既包括自然人犯罪主体，也包括单位犯罪主体。特别是对单位犯罪主体，修订后的刑法采用总则和分则相结合的方式，同时将单位规定为犯罪主体，从根本上改变了原刑法总则对犯罪主体仅限于自然人的规定，这是我国刑事立法上的一个重大突破。修订后的刑法专门在第二章中单列单位犯罪一节，明确规定：“公司、企业、事业单位、机关、团体实施的危害社会的行为，法律规定为单位犯罪的，应当负刑事责任。”

　　同时，在危害税收征管罪这一节规定的十二种犯罪中有更具体的规定，除第202条规定的抗税罪的犯罪主体仅限于且只能是自然人外，其他的犯罪主体均可由单位构成。对单位犯罪的刑事处罚，修订后的刑法总结了以往我国刑事立法和司法实践的经验，参考了外国立法例，采用了同处罚自然人犯罪完全不同的原则——对单位犯罪实行“双罚制”，即对单位判处罚金外，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法追究刑事责任。

　　(三)法定刑的完善

　　修订前的刑法对偷税罪、抗税罪的法定刑规定为“3年以下有期徒刑或者拘役”，可见，其法定刑明显偏低，最高刑也只有3年有期徒刑，这样不能做到罚当其罪。为了改变这种状况，修订后的刑法对危害税收征管犯罪的法定刑作了较多的补充，提高了法定刑，从管制、拘役到有期徒刑，其中，有期徒刑又从3年以下直至10年以上分为若干档次的量刑幅度；同时，在第204条的骗取出口退税罪，第205条的虚开增值税专用发票罪，第206条的伪造、出售伪造的增值税专用发票罪，第207条的非法出售增值税专用发票罪四个条文中的八个地方规定了无期徒刑，并有两个条文两个罪名规定了死刑，分别是第205条规定的虚开增值税专用发票罪和第206条伪造、出售伪造的增值税专用发票罪。

　　(四)财产刑的完善

　　从修订前刑法的第121条我们可以看出，本条只规定了自由刑一种刑罚，而没有规定财产刑。危害税收征管罪的非法牟利的犯罪目的和贪财图利的犯罪动机是非常明显的，对国家利益、社会公共利益和社会经济秩序的损害也是巨大的。因此，对这类犯罪不仅要规定相对严厉的自由刑甚至生命刑，还要运用财产刑，从经济上给予相应的惩罚，使其犯罪目的不能实现，在经济上得不到任何便宜。所以，修订后的刑法特将本节所规定的十二个罪名均适用罚金刑或者没收财产刑。

　　(五)立法技术的完善

　　修订前的刑法对偷税罪、抗税罪采用的是空白罪状的立法方式，对其犯罪构成和特征没有具体、明确的表述，所以一般比较笼统、原则。因此，如果要了解偷税罪、抗税罪的特征和犯罪构成，还要参照国家税收方面的有关法规。这给司法实际工作带来了某些不便，不易正确理解和掌握。修订后的刑法，十二个罪名多数采用了叙明罪状和引证罪状的立法方式，而没有继续采用空白罪状的立法方式，特别是对偷税罪和抗税罪的罪状都作了较详细的表述，使之明确、具体、全面、可操作性强，有利于司法工作人员及时、正确地适用刑法，惩罚犯罪。

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