委托代销商品
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委托代销商品（Goods on consignment- out/Trust to and sell the goods on a commission basis）
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委托代销商品是日常商品销售的主要方式，越来越多地被供应商、商家所采用，这种销售方式，一方面，减少了委托方的商品积压、仓储成本，另一方面，降低了受 托方的商品资金占和经营风险。
委托代销商品是指纳税人以支付手续费等经济利益为条件，委托他人代销商品而将自己的商品交付受托人的行为。根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条规定，单位或个体经营者将货物交付他人代销或销售代销货物的行为，应视同销售货物。即在这两种情况下，要计算缴纳增值税。
- 2006年新的会计制度中，已取消了委托代销商品这个科目。
委托代销的主要类型
委托代销是指受托方(一般为商业企业)按委托方的要求销售委托方的货物，并收取手续费的经营活动。代销货物有以下三个特点：
（1）所有权属于委托方；
（2）受托方按委托方规定的条件出售；
（3）商品的销售收入为委托方所有，受托方只收取手续费。结合委托代销实务，委托代销不外乎以下四种类型：
类型一、受托方按照委托方的要求销售商品，受托方只收取代销手续费，并且该代销手续费与商品销售量、销售额无必然联系。
类型二、受托方按照委托方的要求销售商品，受托方只收取代销手续费，并且该代销手续费与商品销售量、销售额挂钩。
类型三、受托方将代销商品加价出售，与委托方按协议价结算，不再另外收取手续费。这种类型就是日常所说的视同买断，受托方以商品差价作为经营报酬。
类型四、以上两种或两种以上类型的结合。
上述手续费在实务上可能表现为：进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等。
一、本科目核算小企业委托其他单位代销的商品的实际成本(或进价)或售价。
二、小企业将委托代销的商品发交受托代销单位时，按实际成本(采用售价核算的，按售价)，借记本科目，贷记“库存商品”科目。
收到代销单位报来的代销清单时，按应收金额，借记“应收账款”科目，按应确认的收入，贷记“主营业务收入”等科目，按专用发票上注明的增值税额，贷记“应交税金—应交增值税(销项税额)”科目；按应支付的手续费等，借记“营业费用”科目，贷记“应收账款”科目。同时，按代销商品的实际成本(或售价)，借记“主营业务成本”等科目，贷记本科目。小企业采用售价核算委托代销商品的，月度终了，应将售出委托代销商品的售价调整为实际成本。收到代销单位的代销款项，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”等科目。
三、本科目应按受托单位设置明细账，进行明细核算。
四、本科目期末借方余额，反映小企业委托其他单位代销商品的实际成本(或进价)或售价。
委托代销的四种类型：
类型一、受托方按照委托方的要求销售商品，受托方只收取代销手续费，并且该代销手续费与商品销售量、销售额无必然联系。
类型二、受托方按照委托方的要求销售商品，受托方只收取代销手续费，并且该代销手续费与商品销售量、销售额挂钩。
类型三、受托方将代销商品加价出售，与委托方按协议价结算，不再另外收取手续费。这种类型就是日常所说的视同买断，受托方以商品差价作为经营报酬。
类型四、以上两种或两种以上类型的结合。
上述手续费在实务上可能表现为：进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等。
1．类型一的会计税务处理
按照《增值税暂行条例实施细则》第四条的规定，将货物交付他人代销及销售代销货物的行为，应视同销售货物，即委托方、受托方均要计算缴纳增值税。根据《营业税暂行条例》的规定，受托方代理销售商品的行为，应当按照“服务业”税目计算缴纳营业税。
例1：2005年6月，Ａ企业采购了甲商品1,000件，并全部委托Ｂ企业销售，协议价400元／件（不含税），该商品成本250元／件（不含税），该甲 商品1,000件的进项税额为42,500元，Ｂ企业按协议价格出售给顾客，Ａ企业按每月18,000元支付Ｂ企业手续费。Ｂ企业销售了Ａ企业的甲商品 900件，并向Ａ企业开具了代销清单（假设Ａ、B企业均为增值税一般纳税人，2005年6月Ａ、B企业只发生了上述业务，增值税税率17%，营业税税率 5%）。
- Ａ企业的帐务处理如下：
①采购甲商品，取得增值税专用发票时
借：库存商品 250,000元
应交税金—应交增值税（进项税额） 425,00元
贷：应付帐款 292,500元
②将甲商品交付Ｂ企业时
借：委托代销商品 250,000元（1,000件×250元/件）
贷：库存商品 250,000元
③ 收到代销清单、B企业手续费发票，并向B企业开具增值税专用发票时
借：应收账款—Ｂ企业 421,200元
贷：主营业务收入 360,000元（900件×400元/件）
应交税金—应交增值税（销项税额） 61,200元（360,000×17％）
借：主营业务成本 225,000元（900件×250元/件）
贷：委托代销商品 225,000元
借：营业费用 18,000元
贷：应收账款—Ｂ企业 18,000元
- B企业的帐务处理如下：
① 收到甲商品时
借：受托代销商品 400,000元（1,000件×400元/件）
贷：代销商品款 400,000元
② 实际销售商品时
借：银行存款 421,200元
贷：应付账款—Ａ企业 360,000元
应交税金—应交增值税（销项税额） 61,200元
借：代销商品款 360,000元 （900件×400元/件）
贷：受托代销商品 360,000元
③ 向Ａ企业开具手续费发票，并取得Ａ企业开具的专用发票时
借：应付账款—Ａ企业 18,000元
贷：主营业务收入（或其他业务收入） 18,000元
借：主营业务税金及附加（或其他业务支出） 900元 （18,000×5％）
贷：应交税金—应交营业税 900元
借：应交税金—应交增值税（进项税额） 61,200元
贷：应付账款—Ａ企业 61,200元
上述Ａ、B企业流转税情况（表一）：
Ａ企业 B企业 合计 备注 收入 360,000.00 18,000.00 378,000.00 增值税销项税额 61,200.00 61,200.00 122,400.00 进项税额 42,500.00 61,200.00 103,700.00 应交增值税 18,700.00 18,700.00 应交营业税 900 900 营业税流转税合计 18,700.00 900 18,700.00 流转税负率 5.19% 5.00% 5.19% 利润 117,000.00① 17,100.00② 134,100.00 ①：360,000－225,000－18,000＝117,000
②：18,000－900＝17,100
- 2． 类型二的会计税务处理
同类型一，按照《增值税暂行条例实施细则》的规定，委托方、受托方均要计算缴纳增值税。
依据《国家税务总局关于平销行为征收增值税问题的通知》（国税发【1997】第167号，以下简称167号文）、《国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》(国税发【2004】第136号， 以下简称136号文）的规定，商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的 有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税。商业企业向供货方收取的各种收入，一律不得开具增值税专用发票。 当期应冲减进项税金=当期取得的返还资 金/（1+所购货物适用增值税税率）×所购货物适用增值税税率
上述平销返利行为冲减当期增值税进项税金（相当于 增加了商业企业的增值税负担），不征收营业税的做法，符合增值税、营业税税法的立法精神。我们知道，增值税、营业税应当是一种平行关系，即对一项应税行 为，原则上只征收增值税、营业税中的一种税，而不同时既征增值税，又征营业税，体现了不重复征税、计征简便的原则。
例2：2005年6月，Ａ企业按售价的5%支付Ｂ企业手续费，其他情况同例1。
- Ａ企业的帐务处理如下：
① 采购甲商品，取得增值税专用发票时
借：库存商品 250,000元
应交税金—应交增值税（进项税额） 42,500元
贷：应付帐款 292,500元
② 将甲商品交付Ｂ企业时
借：委托代销商品 250,000元（1,000件×250元/件）
贷：库存商品 250,000元
③ 收到代销清单、B企业手续费发票，并向B企业开具增值税专用发票时
借：应收账款—Ｂ企业 421,200元
贷：主营业务收入 360,000元（900件×400元/件）
应交税金—应交增值税（销项税额） 61,200元（360,000×17％）
借：主营业务成本 225,000元（900件×250元/件）
贷：委托代销商品 225,000元
借：营业费用 18,000元（360,000×5％）
贷：应收账款—Ｂ企业 18,000元
- B企业的帐务处理如下：
① 收到甲商品时
借：受托代销商品 400,000元（1,000件×400元/件）
贷：代销商品款 400,000元
② 实际销售商品时
借：银行存款 421,200元
贷：应付账款—Ａ企业 360,000元
应交税金—应交增值税（销项税额） 61,200元
借：代销商品款 360,000元（900件×400元/件）
贷：受托代销商品 360,000元
③ 向Ａ企业开具手续费发票（普通发票)，并取得Ａ企业开具的专用发票时
借：应付账款—Ａ企业 18,000元（360,000×5％）
贷：主营业务收入（或其他业务收入） 15,384.61元 (18,000/1.17)
应交税金—应交增值税（进项税额转出） 2,615.39元 (15,384.62×17％)
借：应交税金—应交增值税（进项税额） 61,200元
贷：应付账款—Ａ企业 61,200元
上述Ａ、B企业流转税情况（表二）：
Ａ企业 B企业 合计 备注 收入 360,000.00 15,384.61 375,384.61 增值税销项税额 61,200.00 61,200.00 122,400.00 进项税额转出 2,615.39 2,615.39 进项税额 42,500.00 61,200.00 103,700.00 应交增值税 18,700.00 2,615.39 21,315.39 营业税流转税合计 18,700.00 2,615.39 21,315.39 流转税负率 5.194% 17.000% 5.678% 利润 117,000.00① 15,384.61 132,384.61 ①：360,000－225,000－18,000＝117,000
- 3．类型三的会计税务处理
同类型一，按照《增值税暂行条例实施细则》的规定，委托方、受托方均要计算缴纳增值税。由于是同买断行为实质上与一般商品购销行为无重大差异，因此，受托方不需要计算缴纳营业税。
有人认为，受托方将代销商品加价出售，与委托方按原协议价结算，商品差价构成了代销商品的手续费，对此差价（不包括增值税）仍应再征收营业税，因此，对这 部分差价收入不仅要征收增值税还要征收营业税。
例3：2005年6月，Ａ企业委托Ｂ企业销售甲商品，协议价380元／件（不含税），Ｂ企业自行决定受托销售的甲商品价格，当月Ｂ企业按照400元／件（不含税）销售了Ａ企业的甲商品900件。其他情况同例1。
- Ａ企业的帐务处理如下：
① 采购甲商品，取得增值税专用发票时
借：库存商品 250,000元
应交税金—应交增值税（进项税额） 42,500元
贷：应付帐款 292,500元
② 将甲商品交付Ｂ企业时
借：委托代销商品 250,000元（1,000件×250元/件）
贷：库存商品 250,000元
③ 收到代销清单，并向B企业开具增值税专用发票时
借：应收账款—Ｂ企业 400,140元
贷：主营业务收入 342,000元（900件×380元/件）
应交税金—应交增值税（销项税额） 58,140元（342000×17％）
借：主营业务成本 225,000元（900件×250元/件）
贷：委托代销商品 225,000元
- B企业的帐务处理如下：
① 收到甲商品时
借：受托代销商品 380,000元（1000件×380元/件）
贷：代销商品款 380,000元
② 实际销售商品时
借：银行存款 421,200元
贷：主营业务收入 360,000元 （900件×400元/件）
应交税金—应交增值税（销项税额） 61,200元
借：主营业务成本 342,000元 （900件×380元/件）
贷：受托代销商品 342,000元
③ 取得Ａ企业开具的专用发票时
借：代销商品款 342,000元（900件×380元/件）
应交税金——应交增值税（进项税额） 581,40元（342000×17％）
贷：应付账款—Ａ企业 400,140元
上述Ａ、B企业流转税情况（表三）：
Ａ企业 B企业 合计 备注 收入 342,000.00 360,000.00 702,000.00 增值税销项税额 58,140.00 61,200.00 119,340.00 增值税进项税额 42,500.00 58,140.00 100,640.00 应交增值税 15,640.00 3,060.00 18,700.00 营业税流转税合计 15,640.00 3,060.00 18,700.00 流转税负率 4.573% 0.850% 0.850% 利润 117,000.00 ① 18,000.00 ② 135,000.00 ①：342,000－225,000＝117,000
②：360,000－342,000＝18,000
- 4． 类型四的会计税务处理
可以将混合交易合理地分拆成上述类型一～类型三，分别按照上述方式的原理处理。
在当前激烈的市场竞争中，大量的企业为了扩大产品的销售量，提高企业的销售收入，增加企业利润，采取代销的方式进行商品销售。由于该销售方式比较复杂，财会人员在会计处理上容易混淆。
企业发出委托其他单位代销商品时，按实际成本或进价（采用计划成本核算的按计划成本，采用售价的技售价）借记“委托代销商品”账户，贷记“库存商品”账户。
将货物交付他人代销，应视同销售货物，销售、纳税义务发生的时间，为收到受托单位送交的代销清单的当天。委托单位收到代销单位代销货物清单时，应据此开出增值税专用发票交付受托单位并按不同方式分别进行会计处理。
1.视同买断
即由委托单位和受托单位签订协议，委托单位按协议收取所代销的货款，实际售价可由受托单位自定，实际售价与协议价之间的差额归受托单位所有。委托单位将商品交付给受托单位时，商品所有权上的风险和报酬并未转移给受托单位，委托单位在交付商品时，不确认收入，只有在受托单位将商品销售后，收到受托单位的代销清单时，再确认收入。
当委托单位向受托单位发出代销商品时，按商品的进价或售价（采用售价金额核算的企业）借记“委托代销商品”账户，贷记“库存商品”账户。委托单位收到受托单位的代销清单时，按增值税发票上价税合计金额借记“应收账款”账户，按协议价贷记“主营业务收入”账户，按规定收取的增值税，贷记“应交税金 -应交增值税（销项税额）”账户。
例1：甲批发企业委托乙零售商店代销电器商品400件，协议价1900元／件，进价为1700元／件，适用的增值税率为17％。甲企业应作会计处理如下：
发出代销商品时：
借：委托代销商品 680000
贷：库存商品-电器商品 680000
收到代销清单并开具增值税专用发票（代销商品已全部售出）时：
借：应收账款 889200
贷：主营业务收入 760000
应交税金-应交增值税（销项税额）129200
收到乙商店付来商品款项时：
借：银行存款 889200
贷：应收账款 889200
结转委托代销商品成本：
借：主营业务成本 680000
贷：委托代销商品 680000
2.收取手续费
即受托单位根据所代销商品的数量向委托单位收取手续费，这对受托单位来说实际上是一种劳务收入。这种代销方式与视同买断相比，主要特点是，受托单位通常应按照委托单位规定的售价销售，不得自行改变售价。受托单位将商品销售后，开具代销清单，并向委托单位交回款项，委托单位应在收到代销清单时，按销售价格确认收入，同时支付代销手续费或受托单位从销售款中扣除手续费，将余款付给委托单位。
委托单位收到受托单位代销清单时，按商品含增值税售价扣除手续费后的差额借记：“应收账款”账户，按代销手续费借记：“营业费用”账户，按不含增值税售价贷记“主营业务收入”，按规定收取的增值税额，贷记“应交税金-应交增值税（销项税额）”账户。
例2：假如例1中，乙商店按含税零售价2925元／件出售该商品，甲批发企业按含税零售价8％支付乙商店手续费。甲企业应作会计处理如下：
发出代销商品时：
借：委托代销商品 （1700×400）680000
贷：库存商品-电器商品 680000
收到代销清单并开具增值税专用发票（代销商品400件全部售出）：
借：应收账款-乙商店 1076400
营业费用 （2925×400×8％）93600
贷：主营业务收入 1000000
应交税金-应交增值税（销项税额） 170000
收到乙商店付来商品款项时：
借：银行存款 1076400
贷：应收账款-乙商店1076400
结转委托代销商品成本：
借：主营业务成本 680000
贷：委托代销商品 680000
企业受托代销商品时，也应按不同的代销方式分别进行会计处理：
1.视同买断
企业收到其他单位委托代销的商品时，按接收价借记“受托代销商品”账户（采用售价核算的按含税售价），按接收价贷记“代销商品款”账户，采用售价核算的还要按售价与接收价的差额贷记“商品进销差价”账户。
将代销商品售出时，按含增值税售价借记“银行存款”或“应收账款”等账户，按不含税售价贷记“主营业务收入”账户，按规定收取的增值税贷记“应交税金-应交增值税（销项税额）”账户。也可暂按含税售价先暂记收入，然后月末汇总计算销项税额后再借记有关收入账户，贷记“应交税金-应交增值税（销项税额）”账户。结转商品销售成本时，按接收价（采用售价核算的按含税售价）借记“主营业务成本”账户，贷记“受托代销商品”账户。采用售价核算的月末还要随同自营商品一并分摊进销差价，借记“商品进销差价”账户，贷记“主营业务成本”账户。
受托单位送交代销清单时，还应向委托单位索取增值税专用发票，以反映进项税额。根据专用发票上列明的增值税额，借记“应交税金-交增值税（进项税额）”账户，按接收价借记“代销商品款”账户。按增值税发票上价税合计金额贷记“应付账款”账户。
例3：沿用前例1，但甲批发企业与乙零售商店协商确定的不含增值税接收价为1900元／件。乙零售商店采用售价核算制，实际含税零售价为2925元／件，应作会计处理如下：
收到代销商品时：
借：受托代销商品（2925×400）1170000
贷：代销商品款 （1900×400）760000
商品进销差价 410000
代销商品销售时：
借：银行存款或应收账款 1170000
贷：主营业务收入 1000000
应交税金-应交增值税（销项税款） 170000
结转商品销售成本：
借：主营业务成本 1170000
贷：受托代销商品 1170000
收到委托单位开具的增值税专用发票时：
借：应交税金-应交增值税（进项税额） （1900×400×17％）129200
代销商品款 760000
贷：应付账款889200。
月末分摊进销差价（假定该月进销差价率为35％）：
借：商品进销差价 （1170000×35％）409500
贷：主营业务成本 409500。
付还代销商品款时：
借：应付账款-甲企业 889200
贷：银行存款 889200
2.收取手续费
受托单位按委托单位规定的价格将商品销售出去后，委托单位另行支付手续费，或受托单位从销售款中扣除手续费后向委托单位结算，并将收取的手续费确认为收入。
企业收到委托单位交来代销商品时，按估价借记“受托代销商品”账户，按售价贷记“代销商品款”账户。
将受托代销的商品销售时，应根据规定向购货方（一般纳税人）开具增值税专用发票，并按专用发票上注明的价款和增值税额之和借记“银行存款”等账户，按不含税的价款贷记“应付账款”账户，按应收取的增值税额贷记“应交税金-应交增值税（销项税额）”账户。同时，按售价借记“代销商品款”账户，按售价贷记“受托代销商品”账户。
将代销清单送交委托单位，并计算代销手续费收入和支付代销商品款。此时按含增值税售价借记“应付账款”账户，按计算的代销手续费贷记“其他业务收入”或“主营业务收入”账户，按含增值税售价扣除代销手续费后的差额贷记“银行存款”等账户。并按规定结算应负担营业税，借记“其他业务支出”或“主营业务税金及附加”账户，贷记“应交税金-应交营业税”账户。收到委托单位开具的增值税专用发票时，按专用发票列示的增值税额，借记“应交税金-应交增值税（进项税额）”账户，贷记“应付账款”账户。
例4：沿用前例1（甲批发企业委托乙零售商店代销商品），但零售价为2925元／件，代销手续费为含税零售价的8％，乙商店收到代销商品时：
借：受托代销商品（2925×400）1170000
贷：代销商品款 （1900×400）1170000
代销商品销售时：
借：银行存款 1170000
贷：应付账款-甲企业 1000000
应交税金-应交增值税（销项税额） 170000
借：代销商品款1170000
贷：受托代销商品1170000。
收到委托单位开具的增值税专用发票时：
借：应交税金-应交增值税（进项税额） 170000
贷：应付账款170000。
付还代销商品款并结算代销手续费：
借：应付账款-甲企业 1170000
贷：其他业务收入或主营业务收入 （2925×400×8％）93600
银行存款 1076400
结算代销收入应负担营业税及附加：
借：其他业务支出或主营业务税金及附加 5148.00
贷 ：应交税金-应交营业税 （936000×5％） 4680.00
-应交城建税 （4680×7％） 327.60
委托代销商品分为视同买断的委托代销方式和支付手续费的委托代销方式两种。
视同买断的委托代销商品，委托方作延期收款销售处理，受托方作延期付款购进处理。
支付手续费的委托代销商品在进行会计处理时，委托方在商品发出代销时，作发出商品转账；在收到代销清单时，作确认商品销售收入入账；在结算代销手续费时，作营业费用处理。受托方，在收到代销商品时，确认为代销业务资产和负债；在商品实际销售时，通过“应付账款”科目核算，并确认应交增值税的销项税额；在结算手续费时，确认营业收入。
[例]2007年5月1日A公司与D公司签订一项委托代销商品合同，合同规定，A公司将丁产品10000件委托D公司代销，产品售价50元，单位成本40元，增值税率17%，产品销售后A公司按售价的10%支付手续费。2007年9月30日D公司丁产品全部销售并开出代销清单给A公司，10月7日全部货款通过银行结付。要求：A公司与D公司分别进行会计处理。
解：A公司（委托方）会计处理
1.2007年5月1日按合同发货时
借：发出商品——丁产品400000
贷：库存商品——丁产品400000
2.2007年9月30日，收到D公司代销清单时，开出增值税专用发票
借：应收账款——D公司585000
贷：主营业务收入——丁产品收入500000
应交税费——应交增值税（销项税额）85000
3.结转代销产品成本时
借：主营业务成本——丁商品成本400000
贷：发出商品——丁产品400000
4.结计代销手续费时，500000×10%=50000元
借：销售费用50000
贷：应收账款——D公司50000
5.2007年10月7日收到代销货款时
借：银行存款535000
贷：应收账款——D公司535000
D公司（受托方）会计处理：
1.2007年5月1日，收到代销商品时，按商品售价入账。
借：代销业务资产——丁商品500000
贷：代销业务负债——A公司500000
2.2007年9月30日代销商品实际销售时，并向购货单位开出增值税专用发票。
借：银行存款585000
贷：应付账款——A公司500000
应交税费——应交增值税（销项税额）85000
3.根据A公司开来的增值税专用发票计税时
借：应交税费——应交增值税（进项税额）85000
贷：应付账款——A公司85000
4.结计手续费收入时，500000×10%=50000元
借：应付账款——A公司50000
贷：主营业务收入——代销收入50000
同时，借：代销业务负债——A公司500000
贷：代销业务资产——丁产品500000
5.2007年10月7日支付A公司货款时
借：应付账款——A公司535000
贷：银行存款535000
借 委托代销商品 25000 贷 库存商品 2500