直接费用审计
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什么是直接费用审计[1]
直接费用审计是指对企业为进行产品生产而发生的各项直接费用的真实性、正确性、合理性和合法性所进行的审计。根据新会计制度规定，企业的产品成本分为直接费用(或成本)和制造费用两大部分，前者直接记入“生产成本”帐户；后者，先记入“制造费用”帐户，然后再根据产品的受益程度分配后记入“生产成本”帐户。由于直接费用包括直接材料、直接人工和辅助生产车间为生产产品提供的动力等直接费用，它们直接构成产品的实体或对产品实体的形成起着决定的作用，是产品成本的主要因素和形成基础之一。因此，直接费用的审计不仅是产品成本审计的重点，也是产品成本审计的基础。
直接费用的审计涉及各成本项目的开支范围和标准是否真实、合规以及分配是否正确、合理两个方面。这两个方面的错弊都会直接影响产品成本的高低，因而往往成为企业用以调节利润的工具之一。直接费用通常与产品的数量成正比例关系，即单位产品直接费用应基本不变(在其形成条件不变时)。所以，在对直接费用项目进行审计时，一般可按单位产品直接费用定额来确定其实际发生数是否合理，以此推断哪些直接费用项目是进行进一步详细审查的重点。
直接费用审计的主要内容[2]
直接费用的审计包括直接材料的审查、直接人工的审查、制造费用的审查等。下面分别说明审查的内容和重点。
- (一)直接材料的审计
直接材料构成产品的实体，它占整个产品成本的很大部分。因此，对于直接材料的审查，应作为生产费用审查的重点。审查直接材料时，应注意以下几点：
1．直接材料的消耗是否超过定额。审查时，审计人员应将直接材料的实际消耗与消耗定额加以比较，看是节约还是超支。如果是超支，则还应进一步查明超支的原因，因为造成直接材料超支的原因很多。例如，生产中的损失浪费、领用时计量不准、原材料质量不好、边角废料未冲帐、月末未办理假退料手续，为了虚增成本而采取假手段等，这些都会造成直接材料的消耗超过定额。针对不同的情况，审计人员应提出不同的审计意见或结论。
2．直接材料的计价是否正确。材料的计价方法有两大类，一类是采取计划成本计价，另一类是采取实际成本计价。在这两种不同的计价方法下，审查的重点是有所不同的。
在材料采取计划成本计价的情况下，审查的重点应放在材料成本差异的形成和分配上。首先，要注意材料成本差异的形成是否合理，有无将不应计入材料采购成本的费用计入材料采购成本，或将应计入材料采购成本的费用计入其他帐户的情况。其次，要注意材料成本差异的分配是否合理，有无不按规定分配材料成本差异的情况，特别要注意的是，在产品成本过高的情况下，为了虚减成本而有意多分节约差异，或少分甚至不分超支差异的情况；在产品成本过低的情况下，为了虚增成本而有意多分超支差异或少分甚至不分节约差异的情况。也就是说，要注意有无利用材料成本差异的分配，来调节产品成本的情况。
在材料采取实际成本计价的情况下，审查的重点应放在材料发出的计价方法前后期是否一致上。材料在采用实际成本计价的情况下，材料发出的计价方法有多种，例如先进先出法、后进先出法、一次加权平均法、移动加权平均法、个别计价法等。由于各种方法计算出来的本期材料耗用成本是备不相同的，因此，就可能被利用来作为调节产品成本的工具。例如，在物价上涨的情况下，如果需要虚增产品成本，可以采取后进先出法计算本期材料的耗用成本；反之，需要虚减产品成本，则可以采取先进先出法计算本期材料的耗用成本。因此，审计人员在审查时要注意，企业所采取的材料计价方法是否符合企业生产的特点，所使用的计价方法一经确定，是否一贯地使用下去，有无利用计价方法的转换来调节产品成本的情况。
3．边角废料是否正确计价并冲减产品成本。企业在生产过程中所产生的边角废料往往可以加以利用或出售，审查时要注意这些边角废料是否按可利用的价值或可出售的价格正确计价，并相应冲减有关的产品成本，有无边角废料利用后不计价，而虚增产品成本，或出售后不入帐，形成帐外资金的情况。
- (二)直接人工的审计
目前我国企业所采取的工资形式主要有两大类，一类是计时工资制，一类是计件工资制。直接人工审查的重点因工资形式不同而有所不同。
1．计时工资制下直接人工的审计在企业实行计时工资制的情况下，工资支出总额基本上不受产量增减变动的影响，但单位产品应负担的工资成本，则随着产量的增减而有所变动。‘因此，在企业实行计时工资制的情况下，审查的重点是与审查劳动生产率结合起来，看单位产品应负担的工资成本是上升，还是下降，如果是上升，则说明劳动生产率下降。在这种情况下，应查明造成劳动生产率下降的原因，是由于原材料质量不好，增加工作难度而造成的劳动生产率下降，还是由于机器有毛病，造成劳动生产率下降；是由于劳动纪律不严，工人消极怠工而造成劳动生产率下降，还是由于奖惩不力，职工缺乏劳动积极性而使劳动生产率下降，等等。针对不同的原因，审计人员应提出不同的审计意见或建议。
2．计件工资制下直接人工的审计。在企业实行计件工资制的情况下，工资支出总额随产量的增减而增减，单位产品应负担的工资成本则保持不变。因此，在企业实行计件工资制的情况下，审查的重点则应是计件定额和计件单价的合理性。审查时要注意有无计件定额定得过低或计件单位价定得过高，造成工资成本上升的情况。
- (三)制造费用的审计
制造费用指企业各个生产单位为组织和管理生产而发生的各项费用。制造费用一般先通过“制造费用”科目进行归集，然后按一定标准分配计入各产品成本。审查制造费用时，应注意以下几点：
1．制造费用的内容是否合法、合规、真实、正确。企业能够列入制造费用的支出包括：生产单位管理人员的工资、福利费、生产用房屋建筑物和机器设备的折旧费、经营性租赁费、修理费、机物料消耗、低值易耗品、劳动保护费、辅助生产费用、季节性和大修期间的停工损失等。审查时应注意，企业制造费用的内容是否合法、合规，有无将应由产品销售费用、管理费用和财务费用列支的费用挤入制造费用的情况；企业制造费用的支出是否真实、正确，有无虚构或隐瞒制造费用的情况。
2．制造费用分配方法是否恰当，有无变动。制造费用应合理地分配于各受益的产品，分配时所采用的方法有多种，例如生产工人工时比例法、生产工人工资比例法、机器工时比例法，原料及主要材料成本(或数量)比例法、产品直接费用比例法、产品标准产量比例法等。企业采用哪种方法分配制造费用，主要看哪种方法适合企业分配的特点。因此，审查时首先要注意分配方法的合理性；其次，要注意分配方法一经确定是否随意变动，有无利用分配方法的转换来调节产品成本的情况。
