公共资源审计

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　　公共资源审计是指国家审计部门通过对政府部门履行公共职责过程中管理和使用公共资源的情况进行检查,以评价其公共资源管理和使用的经济性、效率性和效果性的活动。^[1]

　　国家的存在与发展需要从纳税人手中集中一定的公共资源,但全体纳税人也不可能共同管理这些公共资源,而只能委托部分人进行统一管理,在现实的国家结构中是由政府部门来运用和管理国家的公共资源。因此,全体纳税人与政府的财政部门就形成了一种受托责任关系。受托责任关系中由于存在信息的不对称,因而就产生了国家审计,由国家审计机关对政府部门的财政经济活动进行审查监督,维护纳税人的利益.由于国家的一切权利属于全体公民,国家的一切资源属于全体公民所有,公民选举产生的议会是各国的最高权力机关,它可以代表并维护全体公民的利益。公民将其所有的公共资源,通过国家最高权力机关委托给政府,按照由权力机关审查通过的年度预算和国民经济计划来体现和反映的公民的意志,去进行经营管理。从法理上说,这就使各国议会与政府发生了委托和受托关系,各国政府在通过议会接受了公民委托之后,就不言而喻地负起了受托责任,就应最大限度地完成公民的托付,向公民报告受托责任履行情况,并接受对议会(或政府)负责的审计机关所进行的审计监督。因此,审计机关的主要作用就在于对政府受托责任的完成情况,客观公正地给予认定和评价。这就要求审计机关一般必须独立于受托责任人的干预之外,直接向委托人报告审计结果。这样做,有助于保证使审计机关能够不受干预,客观公正地对政府是否完成公民委托情况进行评价和认定,更重要的是有助于使政府从制度上避免干预之嫌,从而有力地取信于民,得到其信任和支持。

　　虽然在任何时候,国家对政府部门公共资源的使用都要进行审计监督,保证受托责任的认真履行。但是在不同体制下,国家审计监督的内容和形式是有区别的。在自然经济和计划经济条件下,国家审计主要是对财政收支真实性和合法性的审查方面。但随着市场经济的发展,公共资源使用效率得到重视,不仅要求公共资源的使用要真实合法,而且还要求使用具有效率。因此,国家审计的主要任务将转变为评价政府及其各部门在履行其职能的过程中管理和使用公共资源的效率。国家审计任务产生变化,公共资源审计这种新的国家审计形式也将随之产生。

　　(1)现行审计体制的局限性

　　在不同的审计体制下,审计机关的权限、审计重心、审计独立性、审计的组织形式等有所不同,公共资源审计的效果自然也不同。目前,世界上己有160多个国家和地区建立了适合自己国情的国家审计制度。从总体上讲,各国的国家审计体制主要分为立法型、司法型、独立型和行政型等四种模式。立法型审计模式,最高审计机关隶属于立法机构,直接对立法机构负责,对政府机构具有很强的独立性。

　　司法型审计模式,最高审计机关具有司法性质,拥有最终判决权,即政府审计制度法治化。这种模式强调审计机构的权威性,并以法律形式增强这种权威性,从而突出政府审计机构的独立性。但这种模式的审计机构同时负有一定的司法职能和司法权利,需要根据经济责任的履行情况,奖惩有关政府官员和责任人,其提供的服务更具有微观特征。法国、意大利等一些国家属于这一类型。独立型审计模式,最高审计机构不隶属于任何国家机构,独立于行政、立法、司法三权之外。这种模式的独立性强,只对法律负责。实际上它更偏重服务于立法部门。德国是这种模式的代表。

　　行政型审计模式,最高审计机关隶属于政府领导,独立性不如其它模式。目前只在瑞典、沙特等少数国家实行。

　　从发展趋势看,立法型审计模式代表当今世界审计体制的发展方向和主流。而行政、司法、立法型审计模式都将越来越多地为立法部门服务。

　　我国实行的是行政型的审计模式。国家审计署隶属于国务院,地方审计机关在业务上对上级审计机关负责,在行政上对本级人民政府负责,实行双重领导。这是由当时的客观条件决定的。二十多年的审计实践证明,在计划经济向市场经济转轨时期,这种审计模式有利于审计部门更加直接、有效地实施审计监督,及时查处和纠正各种违法违纪问题,更好地发挥审计监督的作用。

　　但从长远来看,这种审计模式毕竟有它的局限性,无法有效地保障审计机关的独立性。在实际工作中,由于各级审计机关的人权、财权主要在同级政府,上一级审计机关的业务领导作用往往被同级政府弱化,当国家利益与地方局部利益发生矛和冲突时,审计处理触及到地方局部利益时,审计机关和审计人员往往受到同级政府的干预,有时只得迁就变通,难以做到客观、公正。党政领导对审计的态度也会在很大程度上决定审计职能发挥,甚至出现人为干预审计机关依法审计、如实揭露和严肃处理重大违纪问题的现象,影响着公共资源审计。

　　(2)相关法律法规的缺乏

　　缺乏与公共资源审计相关的法律法规,制约着公共审计工作的开展。我国先后出台了海洋环境保护法、森林法、草原法、矿产资源法、水法等公共资源保护方面的法律,这些法律也只是规定国家为保护资源避免受污染方面的法律规范。中华人民共和国审计法也只是规定对环境保护专项资金使用的真实性、合法性、效益性等方面进行审计,而对公共资源管理,使用效率、效益、效果审计的法律条文缺乏,从而使得审计人员在审计过程中无法可依,难以发表意见。

　　(3)审计人员素质的欠缺

　　公共资源审计涉及的内容很广,这就要求审计人员不仅要具备审计、会计专业知识,还应具备宏观经济管理知识、政策法规、书面表达能力和综合分析能力等。但从目前审计机关人员的业务素质普遍较低,缺乏对财务会计知识的深入了解,知识结构不合理,专业单一,知识单薄。公共资源审计审出问题,各种说情、威胁和利诱接踵而至。个别政治素质不过硬的审计人员极有可能会经受不住威胁或利诱,放弃立场原则,违反原则和审计纪律,有意帮助被审计对象弄虚作假,或搞人情审计。审计人员综合素质的欠缺,会严重制约和影响审计工作的质量。

　　(4)评价标准的不确定

　　公共资源审计评价标准是审计人员对被审单位公共资源实际使用效果进行衡量或评价的鉴定要点,是审计人员分析、评价并出具审计意见的依据。公共资源审计的对象千差万别,衡量审计对象经济性、效率性和效果性标准难以统一,审计人员开展公共资源审计非常困难,审计时很难确定对被审计单位运用何种标准进行审计,这将严重制约了公共资源审计工作的开展。甚至是同一项目,会有多种不同的衡量标准,采用不同的衡量标准,得出的结论会有天壤之别。这使得每开展一项公共资源审计,审计人员都必须在现场审计开始前,就评价标准问题与被审计单位进行协商,或者寻求一种公认的、不存在异议的评价标准。因此,评价标准的不确定性,给公共资源审计人员客观公正地提出评价意见造成了困难。这无疑会影响公共资源审计的质量和审计结论的可信度。