長期股權投資減值準備

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長期股權投資減值準備(Impairment for long-term equity investment；Reserve for Long-term Equity Investment Impairment)

　　長期股權投資減值準備是針對長期股權投資賬麵價值而言的，在期末時按賬麵價值與[[可收回金額]孰低的原則來計量，對可收回金額低於賬麵價值的差額計提長期股權投資減值準備。而可收回金額是依據核算日前後的相關信息確定的。相對而言，長期股權投資減值這種估算是事後的，客觀一些，不同時間計提的減值準備金額具有不確定性。

　　一、本科目核算企業長期股權投資發生減值時計提的減值準備。

　　二、本科目應當按照被投資單位進行明細核算。

　　三、資產負債表日，企業根據資產減值或金融工具確認和計量準則確定長期股權投資發生減值的，按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記本科目。

　　處置長期股權投資時,應同時結轉已計提的長期股權投資減值準備。

　　四、本科目期末貸方餘額，反映企業已計提但尚未轉銷的長期股權投資減值準備。

（1）期末，企業的長期股權投資的預計可收回金額低於其賬麵價值的差額，借記“資產減值損失——計提的長期股權投資減值準備”賬戶，貸記“長期投資減值準備”賬戶。

（2）如果已計提減值準備的長期投資的價值又得以恢復，應在已計提的減值準備的範圍內轉回，借記“長期股權投資減值準備”賬戶，貸記“資產減值損失——計提的長期投資減值準備”賬戶。

　　我國《企業會計準則——投資》規定，當長期投資未來可收回金額低於帳麵價值時，應計提長期投資減值準備。

　　長期股權投資按權益法進行核算時，由於帳面餘額是按照被投資企業凈資產價值中所擁有的份額而進行調整的，因此當被投資企業凈資產可收回價值低於帳麵價值時，投資單位也應提取減值準備。如果被投資單位是受投資單位控制的，則在合併會計報表時產生了減值準備應如何處理的問題。

　　由於現行會計制度對此尚未規定，實務中處理也不一樣。有的將其作為合併價差；有的比照內部應收帳款壞帳準備的處理，按原分錄抵消。

　　長期投資減值準備與壞帳準備同是資產減值準備，但範圍不同。對壞帳準備來說，是對局部資產計提的，對應的是母子公司之間某一項債權債務。當母子公司報表合併後，債務方的資產一經合而為一，應收帳款等於收回，壞帳因素自然消除，除非債務方的總資產小於該項內部債務，而這種情況一般很少發生，因此壞帳準備應予全額抵消。但長期股權投資對應的是被投資方的整體凈資產，其可收回金額的減值隱含在總資產中。既然被投資單位的總資產減值已成事實，因此合併報表也應反映這個事實。如果在抵消長期股權投資的同時也比照抵消內部應收帳款的同時抵消壞帳準備的方法，將長期投資減值準備抵消（即借記“長期投資減值準備”，貸記 “投資收益”），就會將原來已經反映較為真實的資產又重新虛列，同時高估了收益。

　　1、從理論上來講，長期投資減值準備實際上是合併總資產的減項，不能抵消。但由於它是按照單個項目計提的，長期股權投資既已抵消，長期投資減值準備還留在報表項目中，於理不合。實際上當子公司的資產一經併入，此時的減值準備的意義已經發生了變化，體現的是子公司資產的減值，因此減值準備或是應下推到子公司各項資產中去，或是在合併報表中單列項目反映。

　　2、由於下推比較困難，也無法—一對應；國家會計制度沒有規定，單列項目也不實際。在目前情況下，建議將其轉入“合併價差”項目。由於是貸差，同樣達到夯實資產的目的。這樣，既解決了長期投資減值準備出現“皮之不存、毛將焉附”的尷尬，也真實反映了合併資產的價值，使母公司原來運用的謹慎原則在合併報表中繼續得到體現。

　　長期股權投資減值準備與權益法的核算是長期股權投資核算的重要組成部分，"減值準備"是"長期股權投資"的備抵項目，兩者互為補充，共同反映長期股權投資賬麵價值的增減。無論是計提減值準備，還是按權益法確認的長期股權投資賬麵價值，都不同程度地體現了"正確計算損溢、減少風險損失、"的"謹慎"原則。也正是如此才導致實務中對兩者的差別認識不清。為此，本文著重就兩者的區別作一探析。

　　一、兩者的性質目的不同

　　在實際工作中，人們認為按權益法確認的長期股權投資賬麵價值已經表示了長期股權投資價值的增減，再對其計提減值準備顯得多餘和重覆。其實，兩者在性質上是不同的，目的也不完全一樣。權益法確認的長期股權投資賬麵價值是投資單位按其持股比例乘以被投資單位所有者權益來計算的，是為了控制被投資單位，以便從銷售、供應、技術或管理上得到補償。而長期股權投資減值準備實質上是從"資產是預期的未來經濟利益"的角度出發，對可收回金額與賬麵價值進行定期比較。當可收回金額低於賬麵價值時，確認長期股權投資發生了減值，要計提長期股權投資減值準備，從而調整長期股權投資的賬麵價值，以使賬麵價值真實客觀地反映實際價值。長期股權投資減值所表示的價值減損，主要是由於企業外部環境或內部因素的變化而引起的，它可能發生也可能不發生，具有很大的不確定性。

　　由此可見，按權益法的長期股權投資賬麵價值是對長期股權投資價值的確認，但並不表示長期股權投資價值的實際增減。儘管按權益法的賬麵價值在一定程度上起到反映投資價值，但這並非是其的主要作用，其的主要作用是按投資比例計算投資成本，確認投資收益和股權投資差額。它不能及時反映與調整可收回金額與賬麵價值的偏差；而長期股權投資減值準備正是在對長期股權投資價值確認的基礎上，以一種更靈活、更及時的方式，確保長期股權投資現時價值計量信息的有用與相關。因此，也有人認為計提減值準備是對歷史成本的修正，反映了長期股權投資當前的價值，是一種資產計價的手段。

　　二、兩者的核算範圍不同

　　《企業會計準則--長期股權投資》中規定：“投資單位對被投資單位具有控制、共同控制和重大影響”除以下情況外，企業應對所有長期股權投資按權益法核算：

　　（1）被投資單位已宣告破產或依法律程式進行清理整頓；

　　（2）被投資單位處於嚴格的各種限制條件下經營，其向投資單位轉移資金的能力受到限制。而計提減值準備的核算範圍則明確規定：企業應於期末對長期股權投資進行檢查，如發現存在下列情況，應當計算長期股權投資的可收回金額，以確定資產是否已經發生減值：

　　1.有市價的長期投資

　　（1）市價持續2年低於賬麵價值；

　　（2）該項投資暫停交易1年或1年以上；

　　（3）被投資單位當年發生嚴重虧損；

　　（4）被投資單位持續2年發生虧損；

　　（5）被投資單位進行清理整頓、清算或出現其他不能持續經營的跡象。

　　2.無市價的長期投資

　　（1）影響被投資單位經營的政治或法律等環境的變化，如稅收、貿易等法規的頒佈或修訂，可能導致被投資單位出現巨額虧損；

　　（2）被投資單位所供應的商品或提供的勞務因產品過時或消費者偏好改變而使市場的需求發生變化，從而導致被投資單位財務狀況發生嚴重變化；

　　（3）被投資單位所從事產業的生產技術等發生重大變化，被投資單位已失去競爭能力，從而導致財務狀況發生嚴重變化，如清理整頓、清算等；

　　（4）有證據表明該項投資實質上已經不能再給企業帶來經濟利益的其他情形。

　　三、兩者的計提方法不同

　　企業在確認了初始投資成本後，

　　（1）以已取得被投資單位股權後發生的凈損益為基數；

　　（2）對被投資單位除凈損益外的其他所有者權益變動，則以被投資單位的其他所有者權益變動為基數。按其持股比例計提的，權益法一經確認不得隨意改變。長期股權投資減值準備的計提，它主要是於期末通過對長期股權投資可收回金額與其賬麵價值的估價、分析比較、判斷來進行計提的。

　　四、兩者的計提基數不同

　　長期股權投資基數，

　　（1）以已取得被投資單位股權後發生的凈損益為基數；

　　（2）對被投資單位除凈損益外的其他所有者權益變動，則以被投資單位的其他所有者權益變動為基數。

　　五、兩者的納稅影響不同

　　《企業所得稅稅前扣除辦法》，企業經營活動中實際取得的長期股權投資收益，如果投資單位適用的所得稅稅率高於被投資單位適用的所得稅稅率的，除國家稅收法規規定的定期減稅、免稅優惠以外，其取得的投資所得應按規定還原為稅前收益後，併入投資企業的應納稅所得額，依法補繳企業所得稅。

　　新《企業會計制度》在原有四項減值準備的基礎上，按照謹慎性原則，結合國際慣例，又新增了包括計提長期股權投資減值準備在內的四項減值準備。而《企業所得稅稅前扣除辦法》早就明確規定：在計算應納稅所得額時，存貨跌價準備、短期投資跌價準備、長期投資減值準備、風險準備基金（包括投資風險準備基金）以及國家稅收法規規定可提取的準備金之外的任何形式的準備金都不得扣除。這就表明無論企業採取什麼樣的資產減值準備政策，在稅收法規上均不予承認，從而避免對所得稅的衝擊。儘管長期股權投資減值準備與權益法的核算有著上述種種區別，但它們也不是孤立的，而是彼此聯繫，相互影響的。權益法下計算確認的長期股權投資賬麵價值大小會影響長期股權投資減值準備計提數額的多少，而長期股權投資減值準備的提取，也影響長期股權投資賬麵價值的高低。

　　另外，它們還反映了這樣一種關係：“賬面餘額”減去"減值準備"等於"長期股權投資的賬麵價值"。這最後得出的"賬麵價值"，可以理解為此時此刻該項長期股權投資的可收回金額。所以從這個角度來看，"長期股權投資減值準備"也是"賬麵價值"的修正與補充，它們共同反映著長期股權投資的現時價值。