应交税金审计

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　　企业应交纳的税金主要有增值税、营业税、消费税、所得税、城市维护建设税、房产税、车船使用税、土地增值税、土地使用税、印花税、资源税等。应交税金的审计一般都作为对企业审计中的重点,而在应交税金的科目中, 增值税的审计尤为重要。在审计实务中，对于应交税金的审计属于要特别关注的审计项目。

　　1、确定应计和已缴税金的记录是否完整；

　　2、确定应交税金的期末余额是否正确；

　　3、确定应交税金在会计报表上的披露是否恰当。

　　1、应交税金业务控制制度审计；

　　2、应交税金业务处理流程审计；

　　3、应交税金会计信息审计。

　　关键的审计程序主要有：

　　（1）获取或编制应交税金明细表，复核其加计数是否正确，并核对其期末余额与报表数、总账数和明细分类账合计是否相符。要注意印花税、房产税、耕地占用税等是否计入应交税金项目。

　　（2）核对期初未交税金与税务机关的认定数是否一致，如有差异，应查明原因并做出记录，提请被审计单位进行适当调整。

　　（3）向被审计单位索要并审阅纳税申报资料、纳税鉴定或纳税通知及征、免、减税的批准文件和税务机关汇算清缴确认文件，检查被审计单位的会计处理是否符合国家财税法规之规定。

　　（4）要结合长期投资、固定资产、在建工程、营业外支出、其他业务收入、营业税金及附加等科目的审计，来发现没有记录的应交税金。

　　及时对应交税金业务控制审计，为实现应交税金审计目标打下坚实的基础。

　　具体包括：

　　1、对应交税金核算范围控制。应交税金核算范畴包括增值税、营业税、消费税、所得税、资源税、土地增值税、城市维护建设税、房产税、土地使用税、车船使用税、个人所得税等。印花税、耕地占用税以及其他不需要预计应交数据税金，不记在本项目中；

　　2、对应交税金设置的明细科目控制。应交税金应设置与应交税金范围相协调的明细科目，具体设置“应交增值税”、“应交消费税”、“应交营业税”、“应交所得税”、“应交资源税”、“应交土地增值税”、“应交城市维护建设税”、“应交房产税”、“应交土地使用税”、“应交车船使用税”、“应交个人所得税”；

　　3、对应交税金的征收方式控制。通常是先征后还。对于收到返还的所得税、消费税、营业税、要及时进行账务处理。

　　重视对应交税金业务处理流程审计，最大限度地降低审计风险。应交税金业务处理流程是：明细表→纳税鉴定／纳税通知→汇算清缴文件→计算税额。

　　具体包括：

　　1、获取或编制明细表，查其内容是否真实可靠，是否与总账数、报表数相等；

　　2、了解是否按纳税鉴定或纳税通知的税种、计税依据、税率来确定应纳税内容，减免税的范围和期限核实；

　　3、对税务部门的汇总清缴文件进行有效性分析，并与明细表进行核对；

　　4、检查各种应交税金计算的正确性。

　　慎重地选择应交税金审计的切人点，确保应交税金审计目标的实现。

　　具体包括：

　　1、应交税金内容真实性的审计：

　　①增值税内容是否真实；

　　②营业税内容是否真实；

　　③消费税内容是否真实；

　　④所得税内容是否真实；

　　⑤城市维护建设税是否真实。

　　2、应交税金计税依据的合规性审计：

　　①增值税是根据《增值税暂行条例》规定，对我国境内销售货物或者提供加工、修理修备劳务，以及进口货物的单位和个人收取的一种流转税。应审查其是否以向购买方收取的全部价款和价外费用作为计税依据；

　　②营业税是根据《营业税暂行条例》规定，对提供劳务、转让无形资产、销售不动产的单位和个人征收的一种流转税，应审计其是否以营业额作为计税依据；

　　③消费税是根据《消费税暂行条例》规定，对我国境内从事生产、委托加工和进口的单位和个人征收的一种流转税，应审计其是否以销售额或销售量作为计税依据；

　　④所得税是根据《企业所得税暂行条例》规定，对我国境内企业生产经营所得和其他所得征收的一种税，应审计其是否以应纳税所得额作为计税依据；

　　⑤城市维护建设税是否以增值税、营业税和消费税的实际纳税额作为计税依据。

　　3、应交税金适从税率的合法性审计：

　　①增值税税率是否界定清晰，除另有规定外是否适从于基本税率17％，国家扶持政策的货物是否适从于低税率13％，出口货物是否适从于优惠率0％，小规模纳税人是否适用于通用税率6％或4％；

　　②营业税税率是否定位定率，有无故意选用低税率问题，有无擅自调整税率行为，兼营不同税目应税行为的是否从高确定适用税率；

　　③消费税税率是否具有针对性，不同的应税对象是否适用于不同的税率，有无故意采用低税率的行为；④所得税税率使用是否正确，除政府政策扶持外是否适从于33％；

　　⑤城市维护建设税税率是否根据企业所在地视市区、县城、镇的情况分别确定为7％、5％和1％。

　　4、应交税金减、免税合理性的审计：

　　①增值税的减免是否合理，有无任意扩大增值税减免范围的情况；

　　②所得税减免是否合理，有无超范围、超期限、超审批权限任意减免所得税情况。

　　5、应交税金纳税时效性的审计：

　　①增值税有无采用延迟确认纳税义务时间、推迟纳税的行为。如采用直接收款方式下，是否确认纳税时间为收到销售款项或取得收取款项凭证，并将把提货单交给买方的当天。采用托收承付方式下，是否确认纳税时间为发出货物并办妥托收手续的当天。采用分期收款方式下，是否确认纳税时间为合同约定收款法定日的当天。采用代销方式下，是否确认纳税时间为收到代销清单的当天。采用预收贷款方式下，是否确认纳税时间为发出货物的当天等；

　　②营业税有无延迟确认纳税义务时间、推迟纳税的行为。如转移不动产时是否确认纳税时间为转移不动产产权的当天。销售自建建筑物时是否确认纳税时间为销售建筑物并收到营业额或取得索取营业额凭证的当天。转让土地使用权预收款时是否确认纳税时间为收到预收款的当天；

　　③消费税有无延迟确认纳税义务时间、推迟纳税行为。如自产自用的消费品是否确认纳税时间为使用消费品的当天。委托加工的消费品是否确认纳税时间为提货的当天；

　　④所得税有无延迟确认纳税义务时间、推迟纳税行为。如所得税是否按月预缴、年终多退少补；

　　⑤城市维护建设税有无延迟确认纳税义务时间、推迟纳税行为。如城市维护建设税是否确认纳税时间为增值税、营业税和消费税实现的当天；

　　6、应交税金报表列示恰当性的审计：

　　应交税金是否根据“应交税金”期末贷方余额填列，如“应交税金”期末为借方余额时，是否以“一”号填列。

　　注册会计师在审计应交税金时，要特别关注应交增值税的一些特殊情况：

　　一是增值税与其他账户的勾稽关系，如增值税销项税额与主营业务收入、其他业务收入中相关项目的配比、增值税进项税额转出与处理财产损失、在建工程领用生产用原材料等。

　　二是视同销售行为是否少交增值税。根据税法规定，对于企业将货物交付他人代销；销售代销货物将自产或委托加工的货物用于非应税项目；将自产或委托加工货物作为投资提供给其他单位或个人将自产或委托加工的货物用于分配给股东或投资者；将自产或委托加工货物用于集体福利或个人销售；设有两个以上机构且不在同一地区但实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构送到另一个机构用于销售；将自产或委托加工的或购买的货物无偿赠送他人等行为视同销售，应计交增值税。

　　三是不予抵扣项目有没有转出进项税额。根据税法规定，不予抵扣项目包括：购进固定资产；用于非应税项目的购进货物或应税劳务；用于免税项目的购进货物或应税劳务；用于集体福利或个人消费的购进货物或应税劳务非正常损失的购进货物；非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或应税劳务。

　　四是对于同时生产应税产品与免税产品时，外购货物的进项税额同时发生的，是否将应税产品允许抵扣的进项税额与免税产品不得抵扣的进项税额混淆在一起，少计交增值税。注册会计师在审计时，应利用正确的方法分清应税产品允许抵扣的进项税额与免税产品不得抵扣的进项税额，并提请被审计单位予以调整。

　　注册会计师对销货退回、销售折让、销售折扣的审计是产品销售收入审计程序的一个补充。实务操作中应当注意收集有关审计证据，包括销售合同、退货处理单、折让协议、销售发票等。事实上，审计过程中有时会遇到没有书面证据的销售冲减的会计处理，对此，注册会计师须保持相应的警觉，并检查销售过程及销售冲销过程的所有单据，严防借销售折扣、退回与折让之名，行转移收入或侵吞货款之实的舞弊行为。

　　对于大额销售以及大额退货的书面证据，注册会计师应采取复印并保留于审计档案的方法，以表示在审计中对此项内容的关注。当然，这并不能规避审计风险。

　　1.案例线索

　　线索一：注册会计师吴文审计新新开发公司2000年度会计报表时，发现该公司于当年6月与A公司签订的无形资产使用权转让协议书，将公司的专利技术使用权作价1000万元转让给A公司使用；协议规定A公司于当年的6月30日前向新新公司付款500万元，余款千次年的年底前付清。无形资产转让手续分两次办理：第一次手续于当年的11月30日办理完毕；第二次手续目前正在办理中。新新公司所作的账务处理为：

　　借：银行存款5000000

　　　　贷：其他业务收入5000000

　　线索二：注册会计师吴文在审计大力公司的应交税金时，用应税“产成品”明细账账户的贷方发生额转出数量合计，减去分期发出商品数量。计算出应税产品应销量，对照应销量与应税产品“产品销售收入”明细账户的已销量，发现应销量大于已销量。

　　线索三：注册会计师吴文在审计大力公司销货退回、折让、折扣是否同时冲减应交税金时，查阅了相关的记账凭证，发现大力公司销售给A公司的钢材不含税金额为20000元，代垫运费1000元，已向银行办妥收款手续，但8月因质量不符合要求，A公司要求退货，大力公司收到“拒付理由书”、“拒收商品通知单”后，作出的会计处理为：

　　借：产品销售收入20000

　　借：经营费用1000

　　　　贷：银行存款21000

　　于是，注册会计师吴文提请大力公司作相应的会计调整：

　　借：应交税金——应交增值税（销项税额）3400

　　　　贷：银行存款3400

　　2.案例分析

　　（1）按照税法规定，企业转让无形资产应按向对方收取的全部公款和价外费用（包括向对方收取的手续费、基金、集资款、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费）乘以税率缴纳营业税。

　　根据线索一提供的情况，注册会计师吴文进一步检查了新新公司董事会决议及无形资产使用权有偿转让协议，证实了上述交易确实发生。但查阅新新公司有关纳税申报资料和税务部门汇算清缴确认文件时，发现新新公司没有按税法规定计交有关税费。注册会计师吴文提请新新公司作调整处理补交尚未支付款项但已发生的转让行为的营业税、城市维护建设税和教育费附加。

　　（2）就线索二所反映的问题来看，出现应销量大于已销量的情况，一般是由于企业用于在建工程、集体福利，或是以产品兑换原料、抵偿债务或者混入免税产品的销售收入中。这时注册会计师应注意查阅相关的记账凭证和原始凭证，以证实企业由于领用自己生产的产品用于在建工程等非应税项目而少计增值税的情况。

　　注册会计师在核实应销量后，将应销量乘以销售单价，计算应税销售额，用产品销售总额减去已核实的应税销售额，其差额即确认为免税产品销售额，提请被审计单位进行会计处理和相关会计报表的调整。

　　（3）注册会计师在审查应交税金时，应注意一些特殊情况下最容易少计或多计增值税的情况。在实务操作中，少计或多计增值税的情况主要有一星销货退回、折让、折扣是否同时冲减了应交税金；二是虚增销售收入或虚减销售收入时，同时虚增或虚减的应交税金；三是应税和免税产品同时销售时，是否合理分开允许抵扣的进项税额与免税产品不得抵扣的进项税额。

　　3.案例评价

　　企业在一定的时期内取得的营业收入和实现的利润，要按规定向国家交纳相应的税金，这些应交的税金应按权责发生制原则预提计入有关账户，在尚未交纳之前就形成了企业的一项债务。在审计实务中，对于应交税金的审计属于要特别关注的审计项目，其审计目标主要包括：确定应计和已缴税金的记录是否完整；确定应交税金的期末余额是否正确确定应交税金在会计报表上的披露是否恰当。