税制设计

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税制设计(tax system design)

　　税制设计是指政府决策者根据本国经济发展水平、税源分布状况、财政收入需要，以及征收管理的可能性，对税种、征税范围、计税方式、课税环节、税率等作出的抉择。

　　1.取得稳定的财政收入，保证政府正常履行其职能是税制设计的首要目标。

　　2.公平税负以促进经济发展是税制设计的重要原则。

　　3.简化税制以提高效率是实现税制设计各项原则的保证。

　　在自然经济下,税收主要以劳役、实物等形式征收，同价格联系甚少；在商品经济下，税收主要以货币的形式征收，价格有着不可分割的联系。课税会使商品相对价格发生变化，进而影响生产者和消费者的决策。在市场有效领域，课税很可能会产生对资源配置的扭曲作用，带来效率损失，因此税制设计应保持“中性”，尽量不干扰生产者和消费者的行为。在市场失灵领域，价格对资源配置本身不再是最有效率的，此时税收调节就是必要和可行的。

　　一、税制设计在价格调控供求关系中的作用

　　价格是市场经济下调控供求关系的主要手段，但它对供给和需求的调节往往是逆向的。价格高可以刺激供给却抑制了需求；价格低可以刺激需求却抑制了供给。现实经济状况是复杂多样的，国家对社会供求关系的调摔目标有多种组合，需要同时运用价格、税收、利率等多种杠杆进行调控。上面几种典型的供求关系调节，可以看出价格杠杆离不开税收，有时利用税收杠杆调节优于利用价格杠杆。

　　1.对于某些限制消费的商品，根据需求法则应该提价，但高价会带来高利刺激供给。在欲同时抑制供求或供给一定的情况下，可以考虑征税的方式来提价，利用高税的方式来调控供给。(1)国家限制生产和消费的商品，高税高价可以同时抑制供求。比如，为了节约木材资源、适度消费和保护环境，从2006年4月1日起征收实木地板和木制一次性筷子消费税。几个月过去了，从市场反应来看，实木地板涨价明显，政策效果已经显现。木制一次性筷子则因税率低、税额少，不足以对其供求产生实质性影响。只有进一步提高一次性筷子的消费税税率，才能实现适度生产和消费。

　　(2)供不应求的商品，提价一般是无可厚非的。但有的公共资源，本身价格已经很高，需求依然过量。想抑制对这类商品的消费，提价不如征税。如一些知名旅游景点由于不堪长期超负荷接待旅客而纷纷宦布提高门票价格，但其做法引起一片反对之声。究其原因，在于国内旅游景点的门票价格与世界上很多国家相比已不菲。这样，一方面要限制对旅游景点的过度消费，另一方面又不能靠纯粹的价格上涨。如何解决这一矛盾？从税制设计的角度可以得到一个双赢的结果。比如开征旅游资源消费税，国家可以将这部分税款用于提高公共福利，让那些没有亭受到旅游资源的人也通过公共福利的提高而间接受益。

　　2.对于国家鼓励生产的商品，根据供给法则应该提价，但为了实现在限制或降低价格的前提下扩大供给的调控目标，则需要考虑利用税收杠杆。

　　(1)在自然垄断行业，厂商会减少产量以抬高价格，使价格上升到边际成本之上，消费者的购买量减少到有效率的水平之下，导致资源配置的低效率，造成社会福利损失。对自然垄断的矫正，我国一直采用限价和补贴的方式。我国现行的税制设计基本上未考虑对自然垄断实行矫正税的调节， 只是在营业税中对邮政通信业采用较低的税率(3%)，对煤气、自来水采用低增值税率(13%)，对这几个自然垄断行业产品的价格有一定控制作用。我国电讯、航卒业的价格之所以很高， 就是因为对这些行业的管制缺少使其降价的税收利益。因此存未来的税制设计时，可考虑设置“垄断管制补贴税”加以矫正。

　　(2)我国目前房地产市场需求的主体是广大工薪阶层，他们希望普通住宅的价格能有所降低。怎样满足他们需求的同时又能扩大房地产商提供普通商品住宅的积极性? 可以通过减税或税收优惠的方式来实现。现行《土地增值税暂行条例》规定纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项日金额20%的，可以免征土地增值税。该规定使得房地产丌发商愿意以低价提供普通标准住宅，应该说政策效果是不错的 未来的税制设计中可以以更多的优惠政策促进低价位、中小套型、普通商品住宅、经济适用房和廉租住房的供给。

　　3.在特定的市场中，如果只采用价格机制会给社会带来较大的效率损失。对于有些商品如房地产，由于市场投机等不正常因素而使需求过旺、价格过高，许多人的合理需求由于价格畸形而得小到有效的满足。世界各国的经验表明，纯粹的市场机制往往导致高房价，而高房价会阻碍城市化进程，造成两极分化，给整个社会带来极大的福利损失，因而房地产行业成为国家进行宏观调控的重点对象。从我国目前房地产市场情况来看，税收调控可以发挥较大的作用。现行税制在房地产开发、取得、持有及转让各环节不够完善，尤其是持有环节税负过轻，导致囤积土地、住房空置等投机行为的大量存在。如果提高房地产持有环节的税负，将有利于抑制房地产过度投资需求和房价上涨。

　　二、税制设计在价格调控收入分配中的作用

　　价格机制可以对国民收入在不同经济主体之间进行分配。通过价格机制，获利的经济主体可以在提高经济效益的同时获得较多的收入分配额，而受损的经济主体在丧失经济效益的同时失去了一部分收入分配额。可以说，价格的每一变动都会影响国民收入分配的结果。

　　如果国家不采用其他杠杆进行配合，价格调节收入分配的结果往往是导致收入分配的不公和两级分化的不断扩大。

　　税收是调节收入分配的有力手段。为了减轻农民税负、提高农民收入，我国于2006年1月1日起废除了存在两干多年的农业税。现在农民负担是减轻了，但与世界其他国家相比，还有可以完善之处。在市场经济比较发达的国家，如英国，农民购进生产资料时所承担的增值税税款，国家是退还的。英国农民每年向税务局不是申报多少税而是申报退多少税。我国现在农民虽然不交农业税 ，但农民并非不承担任何税负。其在进行农业生产时就还承担着购进生产资料里含的增值税负。要彻底减轻这一部分税负， 可以考虑减免农业生产资料企业的税负，使其成本降低进而降低农民购买时的价格，间接地增加农民的收入。

　　总之，设计合理的税制可以更有效地实现价格调控的目标。当然，千万不能落入税收万能论的错误之中。正确的指导思想应该是具体问题具体分析，综合利用税收和价格等经济杠杆，认真权衡才行。

　　1.税种设计不够完善

　　税制的设计不科学，税收职能的发挥与社会管理的需要不尽和谐。一是征税依据没有体现市场价值。比如，不动产计税没有考虑市场价值实行动态征收，现行不动产税制仍然是依据历史成本为征税对象。二是征收范围仍然偏窄。我国现行的资源税并不是专门的环境保护税种，只是针对使用煤、石油、天然气、矿产品和盐等自然资源所获得的收益征收。对一些重要的非矿产资源，如淡水资源、森林资源等没有纳入征税范围，使得这些资源的使用成本偏低，变相刺激了这些非矿产资源的掠夺性开采和使用，加剧了生态环境的恶化。

　　另外，生态税收基本处于缺位状态，制约了循环经济的发展和生态环境的保护。三是主体税种功能弱化。1994年分税制改革，名义上形成了流转税和所得税双主体的框架，但事实上，由于我国经济水平较低，所得税没有成为主体税种，而仅发挥辅助税种的作用，从而使我国税制体系从中央到地方都是以流转税即间接税为主体的单一主体税制结构。个人所得税采用分项计征模式，税率和费用扣除方法不尽合理，加之征收管理薄弱，难以充分发挥对个人收入的调节作用，远未成为我国主体税种，因而在调节城乡居民收入差距方面的作用有限。四是企业所得税按隶属关系划分中央与地方的收入制度，严重制约了企业跨地区的重组、联营、兼并，不利于企业之间打破地域竞争。五是增值税与营业税并存，影响了增值税抵扣链条的完整性，也加大了这两个税种的征管难度；生产型增值税不仅无法彻底消除重复征税的弊端，而且抑制科技进步；消费税的征收范围偏小，调节力度不足。

　　2.间接税与直接税的比例不合理

　　“十五”以来，随着经济的发展和经济结构的变化，直接税的比重有所上升，间接税的比重有所下降。比如，内外资企业所得税和个人所得税占税收收入的比重，从2001年的19.2%提高到2005年的24.6%，国内增值税、消费税和营业税等流转税占税收收人的比重，从2001年的58.6%下降到2005年的53.7%，但间接税比例高、直接税比重低的格局并未发生本质变化。由于现行税制中流转税占税收收入比重过大，造成原先确定的流转税与所得税“双主体”的税制模式名不符实，不利于充分发挥直接税的宏观调控作用。同时，在具体税种的设置方面也有不少问题：有些税种重复设置，有些税种性质相近、征收有交叉；有些税种已经或者将要逐步失去存在的意义，该废止的没有废止，该合并的没有合并；有些国际上通行、中国也应当开征的税种没有开征。

　　3.税收负担的公平性亟待加强

　　从税收负担的公平性看，由于我国长期对内、外资企业分别实行两套不同的所得税、财产税和行为税制度，区域性税收优惠政策过多过滥，对不同地区的企业实行不同的税收优惠；对城乡实行两套税制，个别税种存在着对外国产品的非国民待遇，税率、税收优惠和费用扣除标准不同，结果使不同地区不同所有制企业的税收负担存在较大差异，不利于企业之间开展公平竞争。现行税制未能充分体现公平竞争和国民待遇原则，即一方面存在着严重的税收歧视，另一方面存在着“超国民待遇”，主要表现在：一是税收负担不平等。我国现行的增值税分为一般纳税人和小规模纳税人，实际税收水平不同，小规模纳税人往往要负担更多的税收；二是不同经济成分税负差异过大。国有经济、集体经济、股份制经济及其他经济成分分别实行不同的税收政策；三是不同区域的企业税负水平不一。我国是将优惠政策置于沿海发达地区，而中西部地区税收高于东部经济特区；四是内外资企业税负不一。外资企业所得税负担税率差不多8%，而内资企业的综合负担税率在33%以上。另外，由于直接税特别是累进的个人所得税、社会保障税以及遗产税和赠与税具有较强的收入再分配功能，直接税收入比重过低，尤其是来自所得税类的比重过低，必然会影响税制公平收入分配功能的正常发挥，影响我国社会经济全面、协调、可持续发展的进程。

　　4.税收调控力度欠缺

　　税收调节收入分配的力度不够，税收职能的发挥与社会公平正义的诉求不尽和谐。现行税收体制在公平税负，引导投资向落后地区转移，刺激贫困落后地区的消费和出口，将资源优势转化为经济优势和财力优势等方面还显得比较乏力。中国现行税制是以间接税为主体，间接税最大的缺点是逆向调节作用，收入越低，承担的税收负担相对越重。随着经济的发展，市场竞争的加剧，城乡居民收入不断增长，差距不断扩大，就更需要发挥税收的宏观调控职能，我国目前调节个人收入的税种只有个人所得税，而个人所得税收收入规模小，征管水平低，其占国家税收收人的比重很低，还没有成为我国地方税的主体税种，因而在调节居民收入差距方面作用有限。

　　5.地方税收体系不完善

　　由于地方税体系不完善，地方税收的聚财增收功能未能充分发挥，分税制将75%的增值税和全部的消费税划归中央，把以第三产业为主要税源的营业税划归地方，而经济落后地区往往第三产业不发达，营业税税源极为有限，这就造成了地方税收收人不足，财政困难。而且我国现行税收政策存在城乡分割问题，如在城市征收个人所得税、企业所得税，房产税只在市、县、镇、工矿区征收，这种税收政策格局对调节城乡区域经济发展不利。加之我国财政管理体制不健全，没有一个明确、合理的税权划分与税权分配模式，从而造成了中央与地方事权与财权、财权与税权不相匹配的混乱局面。

　　(一)优化税制，强调公平与效率的兼顾

　　建立和谐社会必须实现税收可持续发展，既能尽可能地满足以国家为主体的财力分配需要，又不至于损害未来需要，从而使整个税收运行有利于经济、政治、社会的可持续和谐发展。从当前情况来看，强调税制公平与效率的兼顾比任何时候都更具现实意义。一般而言，直接税通常用以调节和解决公平收入分配问题；而间接税更能体现政府的效率目标；双主体的税制结构则致力于实现经济效率与社会公平之间的平衡。公平与效率是构建新的税收制度的指导思想，是判断既定税收制度是否合理的标准，也是进行税制改革的基本纲领。兼顾效率与公平制度体系包括：第一，通过制定有关的法律、法规，保障劳动者的最低工资收入；第二，运用累进税率的个人所得税调节高收人，运用遗产税、赠与税等适度限制非劳动收入，调节社会成员的个人收入分配关系；第三，建立强制性的社会保障制度，通过社会保险互助互济功能，对完全丧失或部分丧失劳动能力及失去工作岗位等在市场经济中处于弱势地位、收入水平大幅度下降的劳动者予以支持帮助，保证这些低收入者的基本生活等。

　　(二)完善税制，营造和谐的税收环境

　　所谓税收的和谐主要包括两个方面的内容，一是税收征收与纳税人之间的和谐；二是税收要为和谐社会的构建创造条件。为此，要把建立以纳税人为主导的税制作为中国税制改革的长远的理想目标。因为以纳税人为主导的税制是最符合征纳税人行为规律的税制，也是动力机制和信息机制最健全的税制，运作成本最低的税制。同时，摆正征纳税人的关系，在征纳税人关系之间的权利与义务分配上体现公正的总原则。所有的纳税人服从税收权力的强制，在税法面前做到所有的征纳税人都是平等的。

　　(三)更新理念，牢固树立和谐意识

　　税务部门在构建和谐社会、设计税制的进程中，要着重树立以下五个税收理念：一是树立税收经济观。经济决定税收，税收来源于经济。税收工作要始终围绕和服务经济建设大局，通过发挥税收职能促进经济社会全面发展。二是树立税收法治观。要不断加强税收法治建设，依靠税收法律制度规范征纳双方的行为，坚持依法征税，倡导诚信纳税，提高公民的税法遵从度，营造和谐的税收法治氛围。三是树立税收诚信观。要在全社会打造诚信税收，税务机关及其工作人员应当忠于职守、依法征税、文明执法，纳税人应当诚实守信、依法纳税、履行义务，社会各界应当关心税收、理解税收、支持税收，使税收更好地为构建和谐社会提供财力支撑。四是树立税收效率观。要通过追求效率的税制设计，使社会生产力进一步得到解放，使有利于社会进步的创造和劳动得到尊重与发挥。同时，要讲求征税效率、纳税效率和用税效率，降低征收成本，优化办税效率，提高投资效益。五是树立税收生态观。在税制设计和税收政策的制定上，要特别注重人均资源占有量较少和生态环境比较脆弱的国情，发展循环经济，建设节约型社会。

　　(四)公开透明，增强税制设计效果

　　税制是否完善合理以及完善的程度，最终的评价者是民众。无论是税制设计阶段，还是税制立法过程，都离不开民众的参与。只有民众真正的参与，发表意见，税制才有可能真正反映民意。在税收立法过程中，政府应该加大宣传力度，让民众了解税收的立法过程，了解税制的完善过程，从而更有针对性地参与广泛有效的讨论。这样做，至少有两大收获：一是可以听取更多人的意见，从而有助于税收立法和税制的完善；二是在讨论过程中，可以让更多的人了解税制。2005年，个人所得税工资薪金所得的扣除标准从800元提高到1600元的调整，就是一个很好的事例，各界几乎都参与讨论，税制改革得到前所未有的重视。税收征管过程，既是民众依法纳税的过程，也是税务部门依法征税的过程。在税收征管过程中，税务部门是在提供公共服务，应该尽可能节约税收征管成本。当前，与其他国家相比，中国税收征管成本居高不下，从某种意义上说，税收征管效率还有改善的空间。与此同时，税务部门应该尽可能让纳税人遵从成本的下降。税务部门负有解释税法的职责，应该通过各种渠道，尽可能普及税法知识，让纳税人明明白白纳税，节约了解税制的成本；税务部门还应该通过内部机构的整合，例如在国地税合并尚不现实的情况下，通过合署办公，给纳税人以最大的方便。